Якщо організація орендує у фізособи (не є ІП) приміщення, вона є щодо цього фізособи-орендодавця. Тобто вона має обчислити ПДФО з доходу у вигляді орендної плати, Утримати податок при виплаті доходу фізособі та перерахувати його до бюджету (п. 2 ст. 226, ст. 228 НК РФ). Перекладати сплату ПДФО на самого орендодавця – фізособу не можна. І не має значення, що при цьому буде записано в договорі оренди з фізичною особою. ПДФО у будь-якому разі повинен платити орендар - організація (Лист Мінфіну Росії від 27.08.2015 №03-04-05/49369).

ПДФО при здачі в оренду

Нарахування ПДФО з оренди провадиться при кожній виплаті доходу фізособі за такою формулою:

Ставка ПДФО дорівнює:

• якщо орендодавець – резидент РФ – 13%;
• якщо орендодавець – нерезидент РФ – 30%.

А фізособі орендна плата перераховується вже за мінусом утриманої суми податку.

Сплата ПДФО до бюджету

Утриманий організацією податок перераховується до бюджету пізніше дня, наступного за днем ​​виплати фізособі орендної плати (п. 6 ст. 226 НК РФ).

КБК з ПДФО при оренді - 182 1 01 02010 01 1000 110. Тобто такий же, як при перерахуванні ПДФО за співробітників організації.

Звітність при оренді у фізособи

На орендодавця-фізособу потрібно завести окремий податковий регістр з ПДФО та за підсумками року у загальному порядку подати до ІФНС довідку 2-ПДФО. У ній потрібно відобразити дохід у вигляді орендної плати, суму обчисленого, утриманого та перерахованого до бюджету ПДФО.

Код доходу в 2-ПДФО при оренді у фізособи – 1400.

Крім того, інформація щодо фізособи-орендодавця включається до щоквартального звіту 6-ПДФО.

Страхові внески при оренді приміщення у фізособи

Сума виплачуваної фізособі орендної плати страховими внесками до ПФР, ФСС та ФФОМС не оподатковується (п.4 ст.420 НК РФ).

ПДФО з інших виплат при оренді

Якщо організація відшкодовує фізособі-орендодавцю вартість комунальних послуг, яка залежить від фактичного споживання орендарем і враховується за лічильниками (електроенергія, газ, водопостачання), то сума, що оподатковується доходом фізособи не є. І, отже, з неї ПДФО утримувати не потрібно (

керівник відділу внутрішнього аудиту групи компаній БЕСТ. Управління нерухомим майном»

Загальні положення про оренду

Як правило, під орендою офісу мається на увазі оренда одного або кількох приміщень у будівлі, які передбачається використати під конторські цілі. Відповідно до пункту 1 статті 130 Цивільного кодексу до нерухомих речей (нерухоме майно, нерухомість) відноситься все, що міцно пов'язане із землею, тобто об'єкти, переміщення яких без непомірної шкоди їх призначенню неможливе, у тому числі будівлі, споруди. Таким чином, окреме приміщення у будівлі є нерухомим майном.

Порядок укладання та виконання договору оренди нерухомого майна регулюється як загальними положеннямиЦивільного кодексу про оренду, що містяться у параграфі 1 глави 34 «Оренда», так і правилами параграфа 4, що регламентує оренду будівель та споруд. У цьому пріоритет мають норми параграфа 4 глави 34 Цивільного кодексу, оскільки є спеціальними стосовно загальним нормам. Ці правила повністю застосовуються і для оренди окремих приміщень.

Договір оренди, як будь-яка угода, хоча б однією зі сторін якої є юридична особа, повинна бути укладена у простій письмовій формі (підп. 1 п. 1 ст. 161 ЦК України).

За договором оренди орендодавець зобов'язується надати орендарю майно за плату у тимчасове володіння та користування або у тимчасове користування (ст. 606 ЦК України). Орендар зобов'язаний користуватися орендованим майном відповідно до умов договору оренди (п. 1 ст. 615 ЦК України). Орендар зобов'язаний підтримувати майно у справному стані, виробляти власним коштом поточний ремонтта нести витрати на утримання майна, якщо інше не встановлено законом або договором оренди (п. 2 ст. 616 ЦК України). Якщо орендар зробив за рахунок власних коштів та за згодою орендодавця невід'ємні поліпшення орендованого майна, орендар має право після припинення договору на відшкодування вартості цих покращень, якщо інше не передбачено договором оренди (п. 2 ст. 623 ЦК України).

За договором оренди будівлі або споруди орендодавець зобов'язується передати у тимчасове володіння та користування або у тимчасове користування орендарю будівлю або споруду (п. 1 ст. 650 ЦК України). Передача будівлі або споруди орендодавцем і прийняття його орендарем здійснюються за передавальним актом або іншим документом про передачу, що підписується сторонами (ст. 655 ЦК України).

У разі припинення договору оренди орендована будівля або споруда має бути повернена орендодавцю з дотриманням правил, що випливають із передачі будівлі або споруди орендодавцем орендарю.

Відповідно до пункту 1 статті 654 Цивільного кодексу, договір оренди будівлі або споруди повинен передбачати розмір орендної плати. За відсутності узгодженого сторонами у письмовій формі умови про розмір орендної плати договір оренди будівлі чи споруди вважається неукладеним. При цьому у випадках, коли плата за оренду будівлі або споруди встановлена ​​в договорі на одиницю площі будівлі (споруди), орендна плата визначається виходячи з фактичного розміру переданого орендарю будівлі або споруди (п. 3 ст. 654 ЦК України).

Насправді розмір орендної плати під час оренди офісу здебільшого встановлюється саме так: певна сума орендної плати на місяць чи рік за квадратний метр.

Реєстрація договору

Відповідно до статті 4 Закону від 21.07.1997 р. № 122-ФЗ «Про державну реєстрацію прав на нерухоме майно та угод з ним» угоди з нерухомим майном підлягають обов'язковій державній реєстрації. Це положення міститься і у статті 131 Цивільного кодексу. Однак у пункті 2 статті 651 кодексу надається уточнення, що договір оренди будівлі або споруди, укладений на строк не менше року, підлягає державній реєстрації та вважається укладеним з моменту такої реєстрації. Отже, договір оренди, укладений терміном менше року, обов'язкової реєстрації підлягає. Це і Інформаційним Листом Президії ВАС РФ від 01.06.2000 р. № 53.

На практиці договори оренди окремих приміщень, з метою уникнення зайвого клопоту, пов'язаних з необхідністю реєстрації договору, у переважній більшості випадків укладаються терміном менше одного року; після закінчення терміну дії договору укладається новий договір.

Відповідно до статті 19.21 Кодексу про адміністративні правопорушеннянедотримання встановленого порядку державної реєстрації речових прав на нерухоме майно чи угод із нею тягне за собою накладення адміністративного штрафуна юридичних осібвід 30 до 40 тисяч карбованців.

Оформлення документів для прийняття платежів до витрат

На практиці при оренді майна часто виникає питання: які первинні документи, що підтверджують доходи орендодавця та витрати орендаря, потрібні? Чи зобов'язаний орендодавець щомісяця підписувати з орендарем акт виконаних робіт (наданих послуг)? У великих бізнес-центрах, де кількість орендарів обчислюється сотнями, підписання з кожним із них «Акту надання послуг з оренди приміщення» потребує великої кількості часу та трудових ресурсів. Однак бухгалтери фірм-орендарів іноді побоюються, чи є у них підстави відносити орендну плату на витрати з метою бухгалтерського та податкового обліку за відсутності такого акта? Спробуємо розібратися.

У Цивільному Кодексі орендні відносини регулюються главою 34, а положення про надання послуг — главою 39. У пункті 2 статті 779 Цивільного кодексу дається пояснення, що правила глави 39 застосовуються до договорів надання послуг зв'язку, медичних, ветеринарних, аудиторських, консультаційних, інформ. , послуг з навчання, туристичного обслуговування та інших послуг. У розділі 34 немає жодних посилань те що, що до договорів оренди можуть застосовуватися окремі положення договору возмездного надання услуг. Отже, оренда не послугою, а окремим видом підприємницької діяльності.

Це підтверджувалося, наприклад, листом Мінфіну від 26.10.2004 р. № 03-03-01-04/1/86, підписаного заступником директора Департаменту податкової та митно-тарифної політики А.І. Іванієвим. На думку Мінфіну, орендні платежі, що сплачуються за договором оренди нежитлових приміщень, підлягають включенню до складу інших витрат за умови їхньої обґрунтованості та підтвердження відповідними первинними документами (договір оренди, акт приймання-передачі, рахунки на оплату орендних платежів, платіжні доручення та ін.). Як бачимо, акт виконаних робіт (наданих послуг) серед необхідних документівне названо.

Приблизно через рік з'явився лист ФНС РФ від 05.09.2005 р. № 02-1-07/81 «Про підтвердження господарських операцій первинними обліковими документами», де сказано таке: «Якщо сторонами укладено договір оренди та підписано акт приймання-передачі майна, що є предметом оренди, то з цього випливає, що послуга реалізується (споживається) сторонами договору, і, отже, у організацій є підстави для включення до складу податкової бази з податку на прибуток сум доходів від реалізації такої послуги (орендодавець) і витрат у зв'язку із споживанням послуги (у орендаря).

Дані підстави виникають в організацій незалежно від підписання акта приймання-передачі послуги, тим більше, що вимога про обов'язкове складання актів приймання-передачі послуг у вигляді оренди Податковим Кодексом, ні законодавством про бухгалтерський облік не передбачено».

Незважаючи на те, що ФНП назвала оренду послугою, вона таки визнає, що складання двостороннього акту тут не потрібно.

Проте нещодавно Мінфін видав ще один лист від 07.06.2006 р. № 03-03-04/1/505, в якому висловив думку, що щомісячне складання акта про надання послуг з оренди нерухомого майна є обов'язковим. Зауважимо, що цей лист також підписано м. А.І. Іванієвим. За цей період (1 рік та 7 місяців) жодних змін у цивільному законодавстві, що стосуються орендних відносин, не відбулося. У пункті 1 статті 252 Податкового кодексу законом від 06.06.2005 р. № 58-ФЗ було внесено зміни, що дозволили підтверджувати витрати не лише документами, оформленими відповідно до законодавства Російської Федерації, а й документами, що побічно підтверджують вироблені витрати. Таким чином, дотримання жорстких правил при оформленні документів не є обов'язковою умовою для визнання витрат, достатньо подати будь-які документи, що підтверджують вироблені витрати. Тому останній лист Мінфіну на тлі цих позитивних для платників податків змін виглядає щонайменше дивно.

Щодо видачі орендарю рахунків-фактур, то традиційно рахунок-фактура з оренди видається в останній день кожного місяця.

Доходи та витрати орендодавця. Бухгалтерський облік та оподаткування

Доходи

Бухгалтерський облік

Якщо орендодавець — організація, для якої здача в оренду офісних приміщень є основним (або одним з основних) видів діяльності, його доходи можуть складатися як із власне орендної плати, так і з доходів щодо надання орендарам додаткових послуг (наприклад, прибирання офісних приміщень). ). Бухгалтерський облік доходів по орендній платі та надання додаткових послуг ведеться на рахунку 90 «Продажі». Відповідно до пункту 5 Положення з бухгалтерського обліку «Доходи організації» (ПБУ 9/99), затвердженого наказом Мінфіну РФ від 06.05.1999 р. № 32н (далі за текстом - ПБУ 9/99), ці доходи визнаються доходами від звичайних видів діяльності. Якщо здавання приміщень в оренду носить разовий, випадковий характер, ці доходи є операційними (п. ПБО 9/99) та враховуються на рахунку 91 «Інші доходи та витрати».

Податок на додану вартість

Якщо орендодавець є платником ПДВ, його доходи з орендної плати і надання додаткових послуг оподатковуються ПДВ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Якщо орендарем приміщення є іноземний громадянин чи іноземна організація, акредитована Російської Федерації, то орендна плата нічого очікувати оподатковуватися ПДВ (п. 1 ст. 149 НК РФ).

Однак це положення застосовується у випадках, якщо законодавством відповідної іноземної держави встановлено аналогічний порядок щодо громадян Російської Федерації та російських організацій, акредитованих у цій іноземній державі, або якщо така норма передбачена міжнародним договором (угодою) Російської Федерації. Перелік іноземних держав, щодо громадян та (або) організацій яких застосовуються норми цього пункту, визначається федеральним органом виконавчої влади у сфері міжнародних відносин спільно з Міністерством фінансів Російської Федерації. У Листі ФНП РФ від 18.05.2005 р. № КБ-6-26/ [email protected]"Про застосування звільнення від оподаткування податком на додану вартість послуг з оренди приміщень, що надаються іноземним громадянам та організаціям, акредитованим в Російській Федерації" пояснюється, якими документами встановлені відповідні переліки, якими слід керуватися в даний час.

Податок на прибуток

Доходи від здачі майна у найм враховуються у складі доходів від, якщо здача приміщень у найм є основним (чи однією з основних) видом діяльності (п. 1 ст. 249 НК РФ). В інших випадках ці доходи є позареалізаційними (п. 4 ст. 250 НК РФ).

Витрати

У організацій, які займаються здаванням в оренду офісних приміщень на постійній основі, зазвичай виникають різноманітні витрати. До них відносяться:

• комунальні витрати (оплата електроенергії, води, послуг з теплопостачання за договорами, укладеними безпосередньо з енергопостачальними організаціями або як субонент через приєднану мережу (ст. 545 ГК РФ));
• витрати (прибирання, дрібний ремонт, миття вікон) за утриманням приміщень, що здаються в оренду, та приміщень загального користування(Холів, коридорів, туалетів);
• витрати на обслуговування складних агрегатів і систем, що знаходяться в будівлі (ліфтів, ескалаторів, систем вентиляції, сигналізації тощо);
• витрати на оплату спеціалізованим організаціям за санітарну обробку приміщень (дератизація, дезінфекція, дезінсекція);
• витрати з поточного та капітального ремонту приміщень та місць загального користування;
• витрати на охорону;
• витрати на оренду (якщо орендодавець сам є орендарем приміщень та здає їх у суборенду);
• витрати на сплату земельного податку або оренди земельної ділянкиу розмірі своєї частки (якщо орендодавець є власником приміщень);
• витрати на страхування нерухомого майна;
• інші витрати на утримання приміщень та будівлі, в якому вони знаходяться.

Зупинимося на найзагальніших та актуальних моментах. Відповідно до пункту 5 положення щодо бухгалтерського обліку «Витрати організації» (ПБУ 10/99), затвердженого наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 р. № 33н в організаціях, предметом діяльності яких є надання за плату в тимчасове користування своїх активів за договором оренди , Витратами за звичайними видами діяльності вважаються витрати, здійснення яких пов'язане з цією діяльністю. В інших випадках, відповідно до пункту 11 ПБО 10/99, ці витрати є операційними.

З метою податкового обліку їх можна прийняти, тільки якщо вони обґрунтовані та документально підтверджені (п. 1 ст. 252 НК РФ). Якщо діяльність зі здачі приміщень в оренду має постійний характер, ці витрати відносяться до витрат, пов'язаних з виробництвом та реалізацією на підставі підпункту 2 пункту 1 статті 253 Податкового кодексу (витрати на утримання та експлуатацію, ремонт та технічне обслуговуванняосновних засобів та на підтримку їх у справному стані). В інших випадках (витрати на утримання переданого за договором оренди майна) ці витрати відносяться до позареалізаційних (подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

На практиці іноді виникає ситуація (найчастіше, якщо здавання приміщення в оренду не є для орендодавця основною діяльністю), коли орендодавець «переставляє» орендарю частину своїх комунальних витрат з оплати електроенергії, води, тепла та виписує йому рахунок-фактуру. На думку Мінфіну, висловленому у листі від 03.03.2006 р. № 03-04-15/52, це неправомірно, оскільки орендодавець не може бути енергопостачальною організацією для орендаря, оскільки сам як абонент отримує електроенергію для постачання будівлі в енергопостачальної організації. Дані витрати не можуть бути прийняті у орендаря з метою податку на прибуток, а ПДВ за ними не може бути прийнято до відрахування. На суму спожитої орендарем електроенергії, води, тепла орендодавець може збільшити орендну плату.

При обліку витрат з метою бухгалтерського та податкового обліку з ремонту та обслуговування будівлі в цілому та його інженерних систем іноді виникають питання у випадках, якщо орендодавець не є єдиним власником будівлі, а володіє окремими приміщеннями в ньому, інші ж приміщення належать іншим власникам (одному або декільком). Якщо ці витрати несе один із власників, навряд чи їх можна визнати справедливими та обґрунтованими у повному обсязі. У цьому випадку слід укласти договір про спільної діяльності(Договір простого товариства) з іншими власниками та керуватися главою 55 Цивільного кодексу та Положенням з бухгалтерського обліку «Інформація про участь у спільній діяльності» (ПБУ 20/03), затвердженим наказом Мінфіну РФ від 24.11.2003 № 105н.

Витрати орендаря. Бухгалтерський облік та оподаткування

Податок на прибуток

У орендаря у зв'язку із орендою офісу теж виникають витрати. Зупинимося на деяких із них.

Невіддільні поліпшення в орендовані об'єкти основних засобів включені до складу майна, що амортизується, з 2006 року (закон від 06.06.2005 р. № 58-ФЗ). Відповідно до пункту 1 статті 258 Податкового кодексу капітальні вкладення в орендовані об'єкти основних засобів, вироблені орендарем за згодою орендодавця, вартість яких не відшкодовується орендодавцем, амортизуються орендарем протягом строку дії договору оренди на основі сум амортизації, розрахованих з урахуванням терміну корисного використання, що визначається для орендованих об'єктів основних засобів відповідно до Класифікації основних засобів. Це означає, що якщо після закінчення договору оренди строк корисного використання капітальних вкладеньне закінчиться, то після закінчення терміну договору оренди орендар все одно повинен припинити нарахування амортизації за майном, що амортизується, у вигляді капітальних вкладень у формі невіддільних поліпшень. Якщо договір оренди буде пролонгований, організація може продовжувати нарахування амортизації в установленому порядку.

Якщо вартість невід'ємних поліпшень відшкодовується орендарю орендодавцем, то амортизацію з них нараховує орендодавець. Відповідно до п. 2 ст. 259 НК РФ нарахування амортизації за майном, що амортизується, у вигляді капітальних вкладень в об'єкти орендованих основних засобів, яке відповідно до цієї глави підлягає амортизації, починається у орендаря з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому це майно було введено в експлуатацію. Роз'яснення з цих питань містяться у листі Мінфіну РФ від 15 березня 2006 р. № 03-03-04/1/233.

ТОВ «Шелест» орендує офісне приміщення у ТОВ «Діловий центр» і в травні 2006 року зробило за згодою орендодавця невід'ємні поліпшення в орендованому приміщенні (встановило пожежну сигналізацію вартістю 30 000 рублів, у тому числі ПДВ - 4576 руб.). Відповідно до Класифікації основних засобів, що включаються до амортизаційних груп, затвердженої постановою Уряду РФ від 01.01.2002 р. № 1, пожежна сигналізація відноситься до четвертої групи. Термін корисного використання – від 5 до 7 років. Комісія встановила термін корисного використання 61 місяць. Договір оренди спливає через 3 роки (36 місяців). У бухгалтерському обліку будуть наступні проводки:

Порядок сплати ПДВ під час оренди державного майна

Якщо орендодавцем (і власником майна) є органи структурі державної влади, органи місцевого самоврядування й у оренду здається державне майно (федеральне майно, майно суб'єктів РФ чи муніципальне), орендар стає податковим агентом і має обчислювати податкову базу з ПДВ (ст. 161 НК РФ) . Відповідно до пункту 3 статті 161, податкова база визначається як сума орендної плати з урахуванням податку. При цьому податкова база визначається податковим агентом окремо щодо кожного орендованого об'єкта майна. І тут податковими агентами визнаються орендарі, які мають обчислити, утримати з доходів, сплачуваних орендодавцю, і сплатити до бюджету відповідну суму.

Сума податку, що підлягає сплаті до бюджету, обчислюється та сплачується податковими агентами у повному обсязі (п. 4 ст. 173 НК РФ). У цьому відрахуванням підлягають податок, сплачені покупцями — податковими агентами виходячи з документів, що підтверджують сплату сум податку (ст. 171 НК РФ).

Право на зазначені податкові відрахування мають покупці — податкові агенти, які перебувають на обліку у податкових органах та виконують обов'язки платника податків. Відповідно до пункту 1 статті 172 Податкового кодексу податкові відрахування проводяться на підставі документів, що підтверджують сплату сум податку, утриманого податковими агентами.

Організація орендує офісне приміщення у будівлі, яка є державною власністю із січня 2006 року. Сума орендної плати з урахуванням ПДВ становить 23600 руб. у місяць. Сума ПДВ перераховується до бюджету одночасно із орендною платою. У січні робляться такі проводки: Дебет 20, 26 Кредит 76 - 20 000 руб. - Нарахована орендна плата за місяць; Дебет 19 Кредит 68 / А - 3600 руб. (23600 руб. х 18/118%) - нарахований ПДВ з орендної плати; Дебет 76 Кредит 51 - 20 000 руб. - Перерахована орендна плата за місяць; Дебет 68/А Кредит 51 - 3600 руб. — перераховано до бюджету ПДВ (виконано обов'язки податкового агента). У цьому ж місяці виникли обставини для прийняття ПДВ до вирахування, що було відображено проводкою: Дебет 68 Кредит 19 - 3600 руб. — прийнято до вирахування суму ПДВ на підставі рахунку-фактури, виписаного орендарем. Ця сума відображається у декларації за січень 2006 р. у розділі «Податкові відрахування», рядок 260.

Податковий облік доходів у сумі орендної плати залежить від того, чи є оренда для організації основною діяльністю чи ні.

Ситуація: до яких доходів при розрахунку прибуток віднести плату, отриману за здачу майна у найм, - до виручці від чи внереализационным доходам?

Поняття систематичності використовується у значенні, що застосовується в пункті 3 статті 120 Податкового кодексу РФ, - двічі і більше протягом календарного року. Такий підхід до застосування поняття "систематичність" був закріплений у пункті 2 розділу 4 Методичних рекомендаційіз застосування глави 25 Податкового кодексу РФ (затверджених наказом МНС Росії від 20 грудня 2002 р. № БГ-3-02/729). Сьогодні цей документ втратив чинність (наказ ФНС Росії від 21 квітня 2005 р. № САЭ-3-02/173). Проте запропоноване тлумачення поняття «систематичність» зберігає свою актуальність, що підтверджується представниками податкового відомства (див., наприклад, лист УМНС Росії по Московській області від 25 березня 2004 р. № 04-23/03451) та арбітражними судами (див., наприклад, постанову ФАС Волго-Вятського округу від 26 жовтня 2005 р. № А28-4710/2005-34/29).

Дата визнання доходу

Якщо організація використовує метод нарахування та передача майна в оренду – один із основних видів її діяльності, то дохід визнайте на дату реалізації цієї послуги. За загальним правилом датою фактичного надання послуг із оренди є день підписання щомісячного акта (якщо такий документ складається). При цьому наявність або відсутність фактичного одержання грошей на момент визнання доходу не впливає. Такий висновок дозволяє зробити пункт 3 статті 271 таки Податкового кодексу РФ. Аналогічні роз'яснення містить лист Мінфіну Росії від 27 травня 2015 р. № 03-03-06/1/30408.

Ситуація: в який момент при розрахунку податку на прибуток визнати в доходах суму орендної плати, якщо акти про надання послуг щомісяця не складаються? Здача майна у найм - основний вид діяльності організації. Організація застосовує метод нарахування.

Орендну плату визнайте у доходах на останній день кожного місяця (ст. 271 НК РФ).

При способі нарахування доходи визнаються у тому звітному (податковому) періоді, у якому вони мали місце (п. 1 ст. 271 НК РФ). За договорами, що належать до кількох звітних (податкових) періодів, доходи між ними потрібно розподілити з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів та витрат (п. 2 ст. 271 НК РФ).

Якщо організація використовує спосіб нарахування і передача майна у найм - одне із основних видів її діяльності, то дохід слід визнавати на дату реалізації цієї послуги (п. 3 ст. 271 НК РФ). За загальним правилом датою фактичного надання послуг із оренди є день підписання щомісячного акта.

Водночас законодавство не зобов'язує орендодавця щомісяця виставляти акти про надання послуг за договором оренди . У цьому послугою з метою оподаткування визнається діяльність, результати якої немає матеріального висловлювання (п. 5 ст. 38 НК РФ). У межах договору оренди орендодавець надає послуги з оренди орендарю постійно (щодня) протягом усього терміну дії договору.

З вищевикладеного можна дійти невтішного висновку, що за відсутності актів про надання послуг орендодавець повинен визначати базу з податку прибуток (зокрема. доходи) за підсумками кожного звітного (податкового) періоду (п. 1 ст. 54, п. 2 ст. 286 НК РФ). За цією логікою, аналогічну позицію зайняв і Мінфін Росії у листах від 4 квітня 2007 р. № 03-07-15/47 (доведено до відома податкових інспекцій листом ФНС Росії від 28 квітня 2007 р. № ШТ-6-03/360) , від 8 лютого 2005 р. №03-04-11/21. Незважаючи на те, що зазначені листи стосуються питань розрахунку ПДВ, аргументи, наведені в них щодо дати надання послуг оренди, можна застосувати і до порядку розрахунку податку на прибуток.

Якщо організація використовує спосіб нарахування та передача майна в оренду не є основним видом діяльності, то датою визнання доходу від оренди буде:

• або дата здійснення розрахунків відповідно до умов укладених договорів;

• або дата пред'явлення орендодавцю документів, що є підставою для розрахунків;

• або останній день звітного чи податкового періоду.

Ці варіанти передбачені у підпункті 3 пункту 4 статті 271 НК РФ. Аналогічної позиції дотримується і Мінфін Росії у листі від 4 березня 2008 № 03-03-06/1/139.

Так як визнання доходу від оренди за методом нарахування не залежить від факту оплати, то отриманий від орендаря аванс включати до складу податкових доходів не потрібно (подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). До доходів включіть ту частину авансу, яка відноситься до вже наданої послуги.

Якщо організація застосовує касовий спосіб, то доходи від здачі майна у найм необхідно відбити у тому звітному періоді, у якому фактично надійде оплата надані послуги (п. 2 ст. 273 НК РФ). Якщо рахунок орендної плати отримано аванс, його суму також віднесіть збільшення оподатковуваного прибутку (подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ, п. 8 інформаційного листа Президії ВАС РФ від 22 грудня 2005 р. № 98).

Приклад відображення у бухобліку та при оподаткуванні орендодавця сум орендної плати. Передача майна в оренду – окремий вид діяльності організації-орендодавця. Організація-орендодавець застосовує загальну систему оподаткування

Одним із видів діяльності ЗАТ «Альфа» є здавання в оренду основних засобів. У січні «Альфа» придбала для оренди нежитлове приміщеннявартістю 2456000 руб. (У т. ч. ПДВ - 374644 руб.). Наступного місяця об'єкт було передано орендарю.

Починаючи з лютого "Альфа" нараховує щомісячну орендну плату в розмірі 90 000 руб. (У т. ч. ПДВ - 13 729 руб.). Оплата від орендаря також надходить щомісяця (в останній день місяця, за який було надано послуги).

В січні:

Дебет 08 Кредит 60
- 2081356 руб. (2456000 руб. - 374644 руб.) - Відбито витрати на придбання приміщення;

Дебет 19 Кредит 60
- 374644 руб. - враховано ПДВ за придбаним основним засобом;

Дебет 60 Кредит 51

- 2081356 руб. - прийнято до обліку приміщення, призначене для оренди;

Дебет 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ» Кредит 19
- 374644 руб. - прийнято до відрахування ПДВ за основним засобом;

- 2081356 руб. - передано у найм приміщення.

В лютому:

Дебет 62 Кредит 90-1

Дебет 90-3 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ»
- 13729 руб. - нараховано ПДВ із суми орендної плати;

Дебет 51 Кредит 62

Організація щомісячно сплачує податок на прибуток, застосовує метод нарахування. У лютому бухгалтер відбив у податковій основі прибуток від реалізації у сумі 76 721 руб. (90 000 руб. – 13 729 руб.).

Різниці через перепади курсів

Ситуація: як орендодавцю при розрахунку податку на прибуток враховувати різниці, що виникають через перепади курсів, за орендними платежами у 2015 році? Ціни узгодили в у. е., а розрахунки ведуть у рублях. Договір підписали у 2014 році.

Різниці, що виникають за орендними платежами 2015 року, враховуйте як курсові. Ті ж, що виникають за зобов'язаннями 2014-го – як сумові.

Відрізняти курсові різниці від сумових важливо, оскільки враховують їх по-різному. Взагалі з 2015 року поняття "сумові різниці" в Податковому кодексі РФ більше немає. Усі різниці по валютах та у. е. вважають курсовими. Враховуйте їх за чинним правилам . Але є один виняток. За угодами у. е., укладеним до 1 січня 2015 року, різниці через перепади курсів визнайте як сумові, старим правилам(п. 3 ст. 3 Закону від 20 квітня 2014 р. № 81-ФЗ).

У Податковому кодексі РФ визначення, що вважати «ув'язненою угодою», немає. Тому звернемося до цивільного законодавства. У ньому угодою визнають дії громадян, і організацій, створені задля встановлення, зміна чи припинення правий і обов'язків (п. 1 ст. 11 НК РФ, ст. 153 ДК РФ).

Тому в розглянутому випадку угода – це виникнення в однієї сторони зобов'язання сплатити оренду, а в іншої – права вимагати цю суму. Факт підписання договору тут вторинний. Важливіше, чи орендар користувався майном орендодавця чи ні.

Інші приклади. У торгівлі момент виникнення зобов'язань залежатиме від часу відвантаження чи надходження передоплати. За позиками зобов'язання виникають лише після того, як позичальник отримає гроші від кредитора.

Тому щоб правильно врахувати різниці, дивіться на дату, коли виникло зобов'язання, а не на день підписання договору.

Підтверджують цю логіку та роз'яснення у листах Мінфіну Росії від 29 травня 2015 р. № 03-03-06/1/31100, від 25 травня 2015 р. № 03-03-06/1/29921, від 21 травня 2015 р. № 03-03-06/1/29152.

ПДВ

Доходи у сумі орендної плати оподатковуються ПДВ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Справа в тому, що надання майна в оренду з погляду глави 21 Податкового кодексу РФ сприймається як надання відплатних послуг, що є об'єктом оподаткування ПДВ. Виняток становлять випадки, коли:

• у найм надаються житлові приміщення у житловому фонді всіх форм власності;

• орендарем приміщення є іноземний громадянин чи іноземна організація, які перебувають у податковому обліку у Росії.

У таких випадках орендна плата ПДВ не оподатковується.

Виняток щодо оподаткування ПДВ договорів оренди з іноземними громадянами або організаціями застосовується, якщо законодавством іноземної держави-орендаря:

• або встановлено аналогічний взаємний порядок щодо громадян Росії та російських організацій, акредитованих у цій іноземній державі;

• або якщо така норма передбачена міжнародним договором (угодою) Росії.

Про це сказано у пункті 1 та підпункті 10 пункту 2 статті 149 Податкового кодексу РФ.

Спільним наказом МЗС України та Мінфіну Росії від 8 травня 2007 р. № 6498/40н затверджено Перелік іноземних держав, щодо громадян та (або) організацій яких застосовується звільнення від ПДВ при наданні їм в оренду приміщень. Цей перелік не містить жодних обмежень, пов'язаних із відповідною нормою іноземної держави до громадян та організацій нашої країни.

Ситуація: чи може організація використати пільгу з ПДВ при наданні в оренду офісних приміщень постійному представництву австрійської організації?

Да може.

Перелік іноземних держав, щодо громадян та організацій яких застосовується пільга з ПДВ, передбачена статтею 149 Податкового кодексу РФ при здачі ним приміщень в оренду, затверджено наказом МЗС Росії та Мінфіну Росії від 8 травня 2007 р. № 6498/40н. Австрія до цього списку включена. У ньому також встановлені види приміщень, при здачі в оренду яких застосовується пільга - це службові (офісні) та житлові приміщення.

Тому, якщо організація надає в оренду офісні приміщенняіноземної організації, акредитованої у Росії і є резидентом Австрії, ПДВ у сумі орендної плати не нараховувайте (п. 1 ст. 149 НК РФ).

Відповідно до пункту 1 статті 154 Податкового кодексу РФ податкову базу з ПДВ необхідно визначити виходячи з вартості наданих послуг (суми орендної плати) без ПДВ. Розраховуйте її у міру надання послуг та надання розрахункових документів.

Документами, що підтверджують надання орендних послуг, є:

• договір оренди;

• акт приймання-передачі майна орендарю;

• акт надання послуг оренди (якщо його складання передбачено договором).

Датою виникнення оподатковуваного ПДВ обороту є рання з наступних дат:

• день надання орендодавцем послуг в останній день кожного податкового періоду протягом усього терміну договору оренди;

• день оплати, часткової оплати рахунок майбутнього надання послуг.

Такий висновок дозволяють зробити норми підпункту 1 пункту 1 статті 167 Податкового кодексу РФ та листів Мінфіну Росії від 24 травня 2010 р. № 03-07-11/200, від 4 квітня 2007 р. № 03-07-15/47.

На суму орендної плати орендодавець зобов'язаний виставити орендареві рахунок-фактуру (П. 3 ст. 168 НК РФ).

Ситуація: як часто орендодавець має виставляти рахунки-фактури орендарю? Договір оренди укладено на тривалий термін. Відповідно до договору щомісячні акти про надання орендних послуг не складаються.

Порядок виставлення рахунків-фактур залежить від складання актів про надання орендних послуг. Рахунок-фактуру орендодавець повинен виставити протягом п'яти календарних днів із моменту, коли послуги зі здачі майна у найм було надано (п. 3 ст. 168 НК РФ). Пояснюється це тим, що реалізуються (споживаються) у процесі їх надання (п. 5 ст. 38 НК РФ). Документами, що підтверджують надання орендних послуг, є:

• договір оренди;

• акт приймання-передачі майна орендарю.

Про це сказано в листах Мінфіну Росії від 9 листопада 2006 р. № 03-03-04/1/742, а також ФНП Росії від 5 вересня 2005 р. № 02-1-07/81.

Таким чином, якщо договором оренди не передбачено інше, щомісячне складання актів щодо надання послуг з надання майна не є обов'язковим.

Щодо договорів оренди, термін дії яких охоплює більше одного податкового періоду з ПДВ, фінансове відомство дає такі роз'яснення (лист Мінфіну Росії від 4 квітня 2007 р. № 03-07-15/47). Якщо умовами договорів оренди не передбачено попередньої оплати послуг, то орендодавець повинен визначати податкову базу з ПДВ в останній день кварталу, в якому послуги були надані (31 березня, 30 червня, 31 жовтня та 31 грудня). Відповідно, протягом п'яти календарних днів після закінчення кожного кварталу орендодавець повинен виставляти орендареві рахунок-фактуру на послуги, надані у минулому періоді. Пояснюється це. Послугою з метою оподаткування визнається діяльність, результати якої немає матеріального висловлювання (п. 5 ст. 38 НК РФ). У межах договору оренди орендодавець надає послуги з оренди орендарю постійно (щодня) протягом усього терміну дії договору. Тому орендодавець зобов'язаний визначати податкову базу з ПДВ за підсумками кожного кварталу (п. 1 ст. 54, п. 4 ст. 166 та ст. 163 НК РФ). Достроково (поки що період, в якому надаються послуги з оренди, не закінчено) виставляти рахунки-фактури не можна (листи Мінфіну Росії від 8 лютого 2005 р. № 03-04-11/21 та від 2 липня 2008 р. № 03-07- 09/20).

Суми податку, обчислені та сплачені із сум авансів, прийміть до відрахування в податковому періоді, в якому послуга буде надана (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Викуп майна орендарем

викуп майна

• витрати, пов'язані з його вибуттям (наприклад, доставка, залишкова вартістьмайна) (підп. 1 та 3 п. 1 ст. 268 НК РФ);

• доходи від продажу (викупна вартість майна) (ст. 249 НК РФ).

Докладніше про це див.

• Як врахувати під час оподаткування продаж основних засобів при викупі орендованих об'єктів основних засобів;

• Як відобразити в обліку реалізацію матеріалів у разі викупу орендованих об'єктів іншого майна.

Реалізація товарів (робіт, послуг) біля Росії визнається об'єктом оподаткування ПДВ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Тому з виручки у сумі викупної вартості майна слід сплатити ПДВ. Суми податку, сплачені авансом рахунок викупної вартості майна, прийміть до відрахування відразу після передачі об'єкта орендарю (п. 8 ст. 171 і п. 6 ст. 172 НК РФ).

ОСНО та ЕНВД

Якщо організація застосовує загальну систему оподаткування та сплачує ЕНВД, суми орендної плати в рамках діяльності, переведеної на ЕНВД, та діяльності на загальної системиоподаткування необхідно враховувати окремо з метою розрахунку прибуток і ПДВ шляхом прямого рахунки (п. 9 ст. 274, п. 1 ст. 146, абз. 3 п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

Доходи, пов'язані з поданням майна в оренду, щодо діяльності, переведеної на ЕНВД, ніяк не позначаться на визначенні податкової бази за ЕНВД (п. 1 і 2 ст. 346.29 НК РФ).

Для того, щоб врахувати при розрахунку податку на прибуток суми отриманої орендної плати на загальній системі оподаткування, скористайтесь .

УСН

Ситуація: до яких доходів при розрахунку єдиного податку при спрощенні віднести плату, отриману за здачу майна в оренду - до виручки від реалізації або позареалізаційних доходів?

Якщо майно здається у найм на систематичній основі, то до доходів від. Інакше відобразіть орендні платежі у складі позареалізаційних доходів.

Організації, які застосовують спрощенку, визначають оподатковувані доходи виходячи з статей 249 і 250 Податкового кодексу РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

Дохід від здачі майна у найм є позареалізаційним, а то й належить до доходів від реалізації (п. 4 ст. 250 НК РФ). Критерій віднесення орендної плати до виручки від Податковим кодексом РФ не передбачено. Однак він містить умову для включення витрат, пов'язаних із здаванням майна в оренду, у витрати від реалізації. Так, якщо організація здає майно в оренду на систематичній основі, витрати на таку діяльність пов'язані з реалізацією (подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Відповідно, і доходи від неї слід визнати у складі виручки від.

Поняття систематичності використовується у значенні, що застосовується у пункті 3 статті 120 Податкового кодексу РФ, - двічі і більше протягом календарного року. Такий підхід до застосування поняття «систематичність» був закріплений у пункті 2 розділу 4 Методичних рекомендацій щодо застосування глави 25 Податкового кодексу РФ (затверджених наказом МНС Росії від 20 грудня 2002 № БГ-3-02/729). Сьогодні цей документ втратив чинність (наказ ФНС Росії від 21 квітня 2005 р. № САЭ-3-02/173). Проте запропоноване тлумачення поняття «систематичність» зберігає свою актуальність, що підтверджується представниками податкового відомства (див., наприклад, лист УМНС Росії по Московській області від 25 березня 2004 р. № 04-23/03451) та арбітражними судами (див., наприклад, постанову ФАС Волго-Вятського округу від 26 жовтня 2005 р. № А28-4710/2005-34/29).

Датою отримання є день, коли організація фактично отримала кошти від орендаря на оплату його заборгованості. Суму орендної плати, отриманої як авансу, включіть у доходи на спрощенці, відразу у її надходження до организации. Цей порядок випливає з пункту 1 статті 346.17 Податкового кодексу РФ та листів МНС Росії від 11 червня 2003 р. № СА-6-22/657, Мінфіну Росії від 25 січня 2006 р. № 03-11-04/2/15 та рішення ВАС РФ від 20 січня 2006 р. № 4294/05.

Приклад відображення у бухобліку та при оподаткуванні орендодавця сум орендної плати. Передача майна в оренду – окремий вид діяльності організації-орендодавця. Організація-орендодавець застосовує спрощенку, податок сплачує з різниці між доходами та видатками

Одним із видів діяльності ТОВ «Альфа» є здавання в оренду основних засобів. У січні «Альфа» придбала для оренди нежитлове приміщення вартістю 2 456 000 руб. (У т. ч. ПДВ - 374644 руб.). Наступного місяця об'єкт було передано орендарю.

Починаючи з лютого "Альфа" нараховує щомісячну орендну плату в розмірі 90 000 руб. Оплата від орендаря також надходить щомісяця (в останній день місяця, за який було надано послуги).

У бухобліку організації зроблено такі записи.

В січні:

Дебет 08 Кредит 60
- 2456000 руб. - Відбито витрати на придбання приміщення;

Дебет 60 Кредит 51
- 2456000 руб. - оплачено об'єкт;

Дебет 03 субрахунок «Власне майно» Кредит 08
- 2456000 руб. - прийнято до обліку приміщення, призначене для оренди;

Дебет 03 субрахунок «Майно, здане в оренду» Кредит 03 субрахунок «Власне майно»
- 2456000 руб. - передано у найм приміщення.

В лютому:

Дебет 62 Кредит 90-1
- 90 000 руб. - нараховано орендну плату;

Дебет 51 Кредит 62
- 90 000 руб. - надійшла оплата від орендаря.

У березні:

Дебет 62 Кредит 90-1
- 90 000 руб. - нараховано орендну плату;

Дебет 51 Кредит 62
- 90 000 руб. - надійшла оплата від орендаря.

Отриману орендну плату у сумі 180 000 руб. (90 000 руб. + 90 000 руб.) відобразив у книзі обліку доходів та витрат за I квартал .

Договір оренди може передбачати викуп майнаорендарем. І тут для цілей оподаткування операція з передачі викупленого майна за договором оренди відбивається як його реалізація (п. 1 ст. 624 ЦК України). На дату переходу права власності на переданий в оренду об'єкт відобразіть:

• витрати, пов'язані з його вибуттям, якщо вони передбачені у статті 346.16 таки Податкового кодексу РФ (наприклад, доставка, покупна вартість майна);

• доходи від продажу (викупна вартість майна) (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

ЕНВД

Об'єктом оподаткування ЕНВД є поставлений дохід (ст. 346.26 НК РФ). Тому на розрахунок податкової бази доходи як плати за надання майна в оренду не впливають.

Основним обов'язком орендаря відповідно до ст. 614 ГК РФ є своєчасне внесення орендної плати за користування майном у розмірах та строки, передбачені договором оренди.

Орендна плата встановлюється у вигляді:

• визначених у твердій сумі платежів, що вносяться періодично або одноразово;
• встановленої частки отриманих у результаті використання орендованого майна продукції, плодів чи доходів;
• надання орендарем певних послуг;
• передачі орендарем орендодавцю обумовленої договором речі у власність чи оренду;
• покладання на орендаря обумовлених договором витрат на покращення орендованого майна.

У договорі оренди сторони можуть передбачити різне поєднання цих форм орендної плати або інші форми оплати оренди. Найчастіше орендна плата встановлюється сторонами договору оренди як твердих платежів, вносяться періодично чи одноразово.

За договором оренди може бути передано відразу кілька об'єктів, у своїй орендну плату то, можливо встановлено як усе передане майно у найм загалом, і за кожен об'єкт окремо. На думку автора, краще встановлювати орендну плату за кожним переданим в оренду об'єктом окремо, що дозволить уникнути можливих розбіжностей між сторонами договору.

Терміни внесення орендної плати визначаються договором, і сторони можуть передбачити будь-який порядок її внесення: щомісяця, щокварталу, один раз на рік шляхом внесення попередньої оплати або з відстроченням платежу.

Розмір орендної плати може змінюватися за згодою сторін у строки, передбачені договором, але не частіше ніж один раз на рік, що встановлено п. 3 ст. 614 ЦК України. При цьому розмір орендної плати може змінюватись як у бік збільшення, так і у бік зменшення.

Орендар має право вимагати зменшення орендної плати у разі:

• якщо через обставини, за які він не відповідає, умови користування, передбачені договором оренди, або стан майна суттєво погіршилися;
• якщо орендодавцем порушено умови проведення капітального ремонту майна, зданого у найм;
• якщо орендодавець не попередив орендаря про права третіх осіб на майно під час укладання договору оренди.

У разі суттєвого порушення орендарем строків внесення орендної плати орендодавець, керуючись п. 5 ст. 614 ГК РФ, має право вимагати від нього дострокового внесення орендної плати у встановлений орендодавцем термін. У цьому орендодавець немає права вимагати дострокового внесення орендної плати за два терміни поспіль.

Облік орендної плати орендодавця.Якщо надання майна в оренду є для орендодавця основним видом діяльності, то орендна плата, що надходить від орендаря, згідно зі ст. 249 НК РФ ставитиметься до доходів від реалізації. Нагадаємо, що основні види діяльності визначаються статутом організації, де найчастіше здавання майна в оренду передбачено як вид діяльності.

Якщо для визнання доходів та витрат організація застосовує метод нарахування, передбачений ст. ст. 271 та 272 НК РФ, то згідно з п. 1 ст. 271 НК РФ доходи визнаються у тому звітному (податковому) періоді, в якому вони мали місце, незалежно від фактичного надходження грошових коштів, іншого майна (робіт, послуг).

Для організацій, що надають на систематичній основі за плату у тимчасове користування та (або) тимчасове володіння та користування своє майно, витрати на таку діяльність відповідно до пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ будуть визнаватись витратами, пов'язаними з виробництвом і реалізацією.

Договором оренди може бути передбачено нерівномірний графік орендних платежів. І тут доходи як орендних платежів визнаються у податковому обліку з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів і витрат, незалежно від своїх фактичної сплати. При цьому щомісячного укладання актів наданих послуг за договором оренди з метою ведення податкового обліку доходів у вигляді орендних платежів не вимагається. Подібна позиція викладена у Листах Мінфіну Росії від 17.04.2007 N 03-03-06/1/248, від 06.02.2007 N 03-03-06/1/59, від 10.11.2006 N 03-03-04/1 752.

Надання майна у найм може бути основним видом діяльності організації. Наприклад, якщо виробнича організація надає в оренду обладнання або приміщення, що тимчасово не використовується, для неї надання майна в оренду не буде основним видом діяльності. І тут дохід від здачі майна у найм виходячи з п. 4 ст. 250 НК РФ визнаватиметься позареалізаційним доходом.

Для позареалізаційних доходів від здачі майна в оренду датою отримання доходу визнається дата здійснення розрахунків відповідно до умов укладених договорів або пред'явлення платнику податків документів, що служать підставою для проведення розрахунків, або останній день звітного (податкового) періоду (п. 4 ст. 271 НК РФ) .

Витрати на утримання переданого за договором оренди майна (включно з амортизацією за цим майном) включаються до складу позареалізаційних витрат відповідно до пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Облік орендних платежів у орендаря.Орендні платежі за орендоване майно з метою оподаткування прибутку відносяться до інших витрат, пов'язаних із виробництвом та реалізацією (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Для документального підтвердження витрат по сплаті орендних платежів необхідні документи, оформлені відповідно до вимог законодавства Російської Федерації, у тому числі укладений відповідно до вимог ДК РФ договір оренди, акт приймання-передачі орендованого майна, документи, що підтверджують сплату орендних платежів. При цьому щомісячного укладання актів наданих послуг за договором оренди з метою документального підтвердження витрат у вигляді орендних платежів не вимагається. Це твердження правильне, якщо інше не випливає з умов угоди. Подібна позиція викладена у Листі Мінфіну Росії від 09.11.2006 N 03-03-04/1/742. Крім того, у Листі сказано, що орендні платежі враховуються у складі інших видатків за умови використання орендованого майна для здійснення підприємницької діяльності.

Витрати, які є умовно-постійними (у тому числі й комунальні платежі), для цілей оподаткування прибутку можуть бути враховані в тому місяці, в якому отримано документи, що підтверджують ці витрати, за умови, що такий порядок відображено обліковою політикою організації (пп. 3 п 7 ст.272 НК РФ). Подібна позиція викладена у Листі Мінфіну Росії від 06.09.2007 N 03-03-06/1/647. На думку автора, слід вибрати момент урахування витрат у податковій політиці орендаря.

Якщо договором оренди передбачено нерівномірний графік орендних платежів, витрати на сплаті орендних платежів визнаються у податковому обліку з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів і витрат незалежно від своїх фактичної сплати. Щомісячного укладання актів наданих послуг за договором оренди при цьому не вимагається. Така позиція підтверджується Листами Мінфіну Росії від 17.04.2007 N 03-03-06/1/248, від 06.02.2007 N 03-03-06/1/59, від 10.11.2006 N 03-03-04 .

Нерідко сторони укладають попередній договір оренди будівель до оформлення орендодавцем права власності на будинок. Фахівці УФНС Росії по м. Москві в Листі від 05.10.2006 N 20-12/87641 звернули увагу на те, що попередній договір оренди не містить основних ознак договору оренди, встановлених ЦК України (передача орендодавцем (власником) орендареві майна у тимчасове володіння та користування за плату), тому такий договір не може вважатися договором оренди, укладеним згідно із законодавством України. Отже, витрати, здійснені відповідно до такого договору, не можна врахувати для цілей за орендоване майно. Виходом для орендаря у цій ситуації можливо лише заміна кваліфікації платежів за попереднім договором оренди з орендних платежів на платежі за придбання орендарем майнового права - права оренди за майбутнім договором оренди.

Згідно з Листом Мінфіну Росії від 12.07.2006 N 03-03-04/2/172 законодавче закріплення обов'язкової реєстрації прав на нерухоме майно та угод з ним визначає лише права та обов'язки сторін за договором та має не пов'язані з питаннями оподаткування мети. Відсутність державної реєстрації речових прав за договорами оренди впливає порядок обліку сум орендної плати при обчисленні податку з прибутку організацій. Застосовувати цей Лист досить ризиковано, оскільки далі в ньому сказано, що витрати за не укладеними в установленому порядку договорами не можуть бути враховані у зменшення податкової бази з податку на прибуток організацій, як документально не підтверджені витрати.

Відповідно до Листів Мінфіну Росії від 17.02.2006 N 03-03-04/3/3, від 12.07.2006 N 03-03-04/2/172 та від 01.11.2005 N 03-03-04/1/325 якщо в відповідно до п. 2 ст. 425 ДК РФ умови договору поширені на період з моменту передачі об'єкта оренди потенційному орендарю, то орендні платежі за зареєстрованим або що знаходиться на державній реєстрації договору приймаються у зменшення податкової бази з податку на прибуток організацій з моменту отримання об'єкта в користування.

Якщо ж у договорі оренди відсутнє поширення його умов на минулі періоди, то витрати у вигляді орендних платежів за цей період не можуть бути прийняті до зменшення оподатковуваного прибутку з моменту передачі такого майна. У Постанові ФАС Північно-Західного округу від 21.04.2006 у справі N А56-24327/2005 зазначено, що облік орендних платежів у витратах з метою оподаткування прибутку не пов'язується з наявністю державної реєстрації договору оренди. У Постанові ФАС Далекосхідного округу від 14.02.2007 N Ф03-А59/06-2/5389 зазначено, що порушення норм цивільного законодавства не впливає на оподаткування, оскільки не передбачено наявність залежності витрат від дійсності договору оренди, а потрібна лише економічна обґрунтованість.

Відповідно до п. 9 Інформаційного листа Президії ВАС РФ від 16.02.2001 N 59 "Огляд практики вирішення спорів, пов'язаних із застосуванням Федерального закону "Про державну реєстрацію прав на нерухоме майно та угод з ним" угоду сторін про зміну розміру орендної плати за зареєстрованим договором оренди також підлягає державній реєстрації.Однак у Листі УФНС Росії по м. Москві від 12.04.2006 N 20-12/29001 вказано на те, що додаткова до основного договору оренди угода сторін про зміну вартості орендної плати за нерухоме майно не віднесена чинним законодавством до акту Зміни прав на це майно та величина орендної плати не є умовою, при невиконанні якої договір оренди нерухомого майна може вважатися неукладеним.

Відповідно до Листа Мінфіну від 05.08.2005 N 03-03-04/4/34 орендні платежі, внесені на підставі додаткової угоди сторін про зміну розміру орендної плати, зазначеної ними в договорі оренди, підлягають включенню до складу інших витрат відповідно до пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ за умови їх обґрунтованості та підтвердження відповідними первинними документами після державної реєстрації зазначеної угоди.

Витрати організації-орендаря як орендної плати за договором терміном менше року, зокрема і за пролонгації цього договору терміном менше року, можуть враховуватися з метою оподаткування прибутку. Якщо договір оренди нерухомого майна, укладений терміном менше одного року, пролонгується терміном менше року, зазначений договір оренди вимагає державної реєстрації. У цьому договір може бути продовжено шляхом укладання нового договору або автоматично виходячи з початкового договору після закінчення терміну оренди за відсутності заяви однієї зі сторін про відмову від продовження договору. Такий висновок підтверджується п. 10 Інформаційного листа Президії ВАС РФ від 16.02.2001 N 59, яку вказувалося раніше. Така думка викладена у Листі УФНС Росії у м. Москві від 18.10.2006 N 20-12/92230. Термін "пролонгація" договору оренди викладено саме в цьому листі, і його можна застосовувати для цілей оподаткування.

Якщо термін оренди у договорі не визначено та договір вважається укладеним на невизначений термін, то відповідно до Листа УФНС Росії по м. Москві від 22.03.2006 N 20-12/22181 цей договір оренди, укладений на невизначений термін, державної реєстрації не потребує , та витрати організації за договором оренди приміщення, укладеним у встановленому закономпорядку, може бути враховані з метою оподаткування прибутку.

Припустимо, що організація орендує нежитлове приміщення під офіс на підставі ув'язненого на 11 місяців. договору оренди, згідно з яким договір вважається поновленим на тих самих умовах на невизначений термін. Після закінчення терміну оренди орендар продовжує користуватися приміщеннями, а орендодавець не заперечує цього. Чи може організація врахувати витрати на орендну плату з метою оподаткування після 11 місяців без реєстрації договору оренди? Відповідь це питання дано у Листі Мінфіну Росії від 14.04.2009 N 03-03-06/1/241, у якому сказано, що витрати організації за договором оренди, укладеним у встановленому законодавством порядку, можуть бути враховані для цілей оподаткування прибутку.

Якщо договором оренди передбачено обов'язок орендаря з оплати фактично спожитих комунальних послуг та послуг зв'язку, орендар враховує у складі інших витрат витрати, пов'язані з оплатою комунальних платежів, що належать до приміщень (будівель), отриманих в оренду, а також до засобів зв'язку, що використовуються орендарем у своєї діяльності. Зазначені витрати повинні бути документально підтверджені рахунками, виставленими орендодавцю енергопостачальною організацією або оператором зв'язку, що відображають фактичне постачання енергії (води) або надання послуг телефонного зв'язку. Така гранично небезпечна для орендаря позиція викладена у Листі Мінфіну від 30.01.2008 N 03-03-06/2/9. Єдиним вирішенням цієї проблеми є посередницька кваліфікація договору.

І останнє, що необхідно сказати. Не слід забувати у тому, що відповідно до ст. 288 ГК РФ розміщення у житлових будинках промислових виробництв не допускається. У Листі Мінфіну Росії від 10.11.2006 N 03-05-01-04/310 зазначено, що розміщення власником у житловому приміщенні підприємств, установ, організацій, що належить йому, допускається тільки після переведення такого приміщення в нежитлове, тобто. квартира не може використовуватися як офіс до тих пір, поки не буде виведена з житлового фонду. Отже, орендні платежі не зменшують податкову базу з податку прибуток організацій.

Обов'язки сторін з оренди майна регулюються умовами договору оренди, укладеного відповідно до глави 34 «Оренда» Цивільного кодексу РФ.

Умови утримання орендованого майна регулюються ст. 616 ЦК України. Зокрема:

1) орендодавець зобов'язаний виробляти власним коштом капітальний ремонтпереданого у найм майна, якщо інше не передбачено законом, іншими правовими актами чи договором оренди (п. 1 ст. 616 ДК РФ);

2) орендар зобов'язаний підтримувати майно у справному стані, виробляти власним коштом поточний ремонт і нести витрати на утримання майна, якщо інше не встановлено законом або договором оренди (п. 2 ст. 616 ЦК України).

Виходячи з вище викладеного, за замовчуванням:

Витрати капітальний ремонт орендованого майна несе орендодавець;

Витрати на поточний ремонт та інші витрати на утримання орендованого майна - орендар.

Але договором оренди може бути інше.

Наприклад, договором оренди можуть бути передбачені такі умови:

Обов'язок щодо проведення капітального ремонту орендованого майна покласти на орендаря,

Орендодавець звільнено від несення витрат на утримання орендованого майна.

У цьому випадку всі витрати на утримання орендованого майна (включаючи витрати на капітальний ремонт) буде нести орендар.

Витрати на утримання орендованого майна нестиме і, відповідно, відображатиме в обліку орендар або орендодавець за наявності цих обов'язків.

Бухгалтерський облік витрат у орендодавця

За наявності обов'язків у орендодавця витрати на утримання орендованого майна (у т. ч. витрати на капітальний ремонт) у бухгалтерському обліку відображаються:

У складі витрат за звичайними видами діяльності – якщо предметом діяльності орендодавця є надання за плату у тимчасове користування своїх активів за договором оренди;

У складі інших витрат - якщо не дотримується умова щодо предмета діяльності, зазначеного в попередньому абзаці. .

Відповідно до Плану рахунків бухгалтерського облікуфінансово-господарську діяльність організацій та Інструкцією з його застосування, затвердженим Наказом Мінфіну РФ №94н від 31.10.00 (далі - План рахунків):

Витрати за звичайними видами діяльності відбиваються на балансових рахунках розділу 3 "Витрати на виробництво" (наприклад, на рахунку 20 "Основне виробництво");

Інші витрати відображаються на рахунку 91 «Інші доходи та витрати» (субрахунок «Інші витрати»).

Предмет діяльності орендодавця може бути визначений:

Як з видів економічної діяльності, зазначених в установчих документах,

Так, виходячи з економічної сутності здійснюваних операцій.

Також може бути використаний рівень суттєвості отримуваних доходів від оренди.

«Вхідний» ПДВ, що виділяється із вартості вироблених витрат:

Враховується у вартості придбаних послуг відповідно до п. 2 ст. 170 Податкового кодексу РФ – якщо орендна плата не оподатковується ПДВ (наприклад, якщо орендодавець перебуває на спрощеній системі оподаткування);

Пред'являється до відрахування - якщо орендна плата обкладається ПДВ і дотримуються інші умови прийняття ПДВ до відрахування (ст. 171 і 172 НК РФ).

Податковий облік витрат у орендодавця

Вироблені відповідно до умов договору витрати на утримання орендованого майна орендодавець класифікує у податковому обліку відповідно до глави 25 «Податок з прибутку організацій» НК РФ. Цю класифікацію можна подати у вигляді схеми (див. журнал "Бухгалтерські вісті" №39 від 25 жовтня 2011 року). У розділі 25 НК РФ не розкривається поняття систематичності надання у найм майна.

Водночас у ст. 120 НК РФ при залученні до податкової відповідальності є поняття систематичності щодо несвоєчасного та неправильного відображення на рахунках бухгалтерського обліку господарських операцій. Там систематичним визнається двічі і більше протягом календарного року несвоєчасне та неправильне відображення. Однак це визначення є специфічним поняттям, яке може бути використане лише відповідною статтею, тобто ст. 120 НК РФ (п. 3 ст. 11 НК РФ).

На думку, з погляду класифікації витрат можна проводити паралель даного поняття з предметом здійснення діяльності орендодавця по здачі у найм майна. По порядку визначення предмета діяльності описано вище.

Тобто якщо предметом діяльності орендодавця є надання у користування майна, то орендоване майно – можна робити висновок – надається у користування на систематичній основі. У цьому випадку відповідні витрати в залежності від облікової політики враховуватимуться у прямих та (або) непрямих витратах.

Якщо ні, то діятиме зворотній висновок. Т. е. такі витрати враховуватимуться у складі позареалізаційних витрат.

Також слід звернути особливу увагуна положення облікової політики щодо утворення резерву на ремонт у податковому обліку:

1) якщо резерв майбутніх витрат на ремонт формується (п. 2 ст. 324 НК РФ), то:

При визначенні нормативів відрахувань до резерву необхідно керуватися положеннями абзаців 1 - 3 п. 2 ст. 324 НК РФ;

Відрахування на резерв протягом податкового періоду списуються на витрати (прямі чи непрямі - залежно від облікової політики (п. 1 ст. 318 НК РФ)) рівними частками останнє число звітного (податкового) періоду;

Фактично вироблені витрати на ремонт орендованого майна в межах сформованого резерву списуються за рахунок резерву;

Сума перевищення списується до складу інших витрат (прямих або непрямих – залежно від облікової політики (п. 1 ст. 318 НК РФ)), пов'язаних з виробництвом та реалізацією;

2) якщо резерв не створюється, то організація діє за класифікації витрат на ремонт відповідно до зазначеної вище схеми.

Бухгалтерський облік витрат у орендаря

За наявності відповідних обов'язків витрати на утримання орендованого майна орендар класифікуватиме в бухгалтерському обліку залежно від мети використання орендованого майна. Витрати на утримання будуть враховуватися орендарем згідно з відповідними положеннями з бухгалтерського обліку та Планом рахунків.

Так, можна навести 4 найбільш поширені цілі використання орендованого майна в орендаря:

1 . Створення необоротного активу (об'єкта основних засобів, нематеріального активу) – рахунок обліку витрат 08 «Вкладення у необоротні активи».

2. Виробництво продукції, виконання робіт або надання послуг - рахунки обліку витрат 20 «Основне виробництво» та 25 «Загальновиробничі витрати».

3. Управління організацією – рахунок обліку витрат 26 «Загальногосподарські витрати»

4. Невиробнича - рахунок обліку витрат 91 «Інші доходи та витрати» (субрахунок «Інші витрати»). Мета використання орендованого майна визначається виходячи з здійснюваних орендарем операцій з орендованим майном.

«Вхідний» ПДВ, що виділяється з вартості придбаних витрат, приймається до відрахування, якщо орендоване майно використовується в оподатковуваних ПДВ операціях і при дотриманні інших умов, зазначених у ст. 171 та 172 НК РФ. Інакше - враховується вартість відповідних витрат.

Податковий облік витрат у орендаря

За наявності відповідних обов'язків орендар класифікує у податковому обліку витрати на утримання орендованого майна залежно від мети його використання та облікової політики.

Так, відповідно до глави 25 НК РФ можна виділити 4 варіанти податкового обліку таких витрат:

1. Мета використання: Створення майна, що амортизується (об'єкта основних засобів, нематеріального активу).

Положення облікової політики: Немає значення.

Вид витрати для цілей оподаткування: Витрати на придбання відповідного об'єкта майна, що амортизується, що включаються в первісну вартість (п. 1 ст. 257 НК РФ).

2. Ціль використання: Виробництво продукції, виконання робіт або надання послуг, управління організацією.

Положення облікової політики: Відповідний вид витрати включено до переліку прямих витрат.

Вид витрати для цілей оподаткування: Прямі витрати, пов'язані з виробництвом та реалізацією (п. 1 ст. 318 НК РФ).

3. Ціль використання: Виробництво продукції, виконання робіт або надання послуг, управління організацією.

Ціль використання: Відповідний вид витрати не включений до переліку прямих витрат.

Вид витрати для цілей оподаткування: Непрямі витрати, пов'язані з виробництвом та реалізацією (п. 1 ст. 318 НК РФ).

4. Ціль використання: Використання не пов'язане з діяльністю, спрямованою на отримання доходу.

Ціль використання: Не має значення.

Вид витрати для цілей оподаткування: Витрати, які не враховуються при оподаткуванні прибутку (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ). При цьому обліковою політикою може бути передбачено формування резерву майбутніх витрат на ремонт. В цій ситуації:

1) списані на витрати відрахування до резерву кваліфікуватимуться залежно від мети використання орендованого майна відповідно до зазначеної таблиці;

2) фактичні витрати на ремонт будуть списуватися:

У межах створеного резерву – за рахунок резерву;

У сумі перевищення над сформованим резервом - до складу витрат, що відповідають меті використання згідно із зазначеною вище таблицею.

Витрати, пов'язані з виробництвом та реалізацією, враховуються відповідно до п. 2 ст. 318 НК РФ:

Непрямі витрати - у повному обсязі відносяться до зменшення оподатковуваного прибутку;

Прямі витрати - зменшують оподатковуваний прибуток принаймні реалізації продукції, робіт, послуг, вартості яких вони враховані.

У цьому щодо послуг прямі витрати може бути повністю враховані у зменшення оподатковуваних доходів.

Взаємини сторін договору оренди щодо комунальних послуг

Обов'язки сторін щодо змісту орендованого майна визначається договором оренди відповідно до положень ст. 616 ЦК України. До них також відносяться витрати на оплату комунальних та інших послуг (наприклад, послуг зв'язку), пов'язаних з орендованим майном.

Якщо інше не передбачено законом або договором оренди, витрати на сплату таких послуг несе орендар. Договором оренди може бути інше.

Тобто виходить відповідно до договору оренди витрати на комунальні та (або) інші послуги:

Або орендар;

Або орендодавець, якщо законом або договором на нього покладено такий обов'язок.

Як правило, на кого покладено такий обов'язок, той повинен здійснювати необхідні для цього дії:

Укладати договір із організацією, що надає комунальні чи інші послуги;

Приймати результати таких послуг та оплачувати їх.

Якщо орендар чи орендодавець відповідно до своїх обов'язків безпосередньо взаємодіють із цією організацією, то питань щодо бухгалтерського та податкового обліку не виникає. Витрати на придбання таких послуг враховуються:

У орендодавця - відповідно до порядку, описаного вище в розділах цієї статті, які присвячені бухгалтерському та податковому облікувитрат на утримання орендованого майна в орендодавця;

У орендаря - відповідно до порядку, описаного вище у розділах цієї статті, присвячених бухгалтерському та податковому обліку витрат на утримання орендованого майна у орендаря.

Також не виникають податкові ризики щодо цих операцій.

Проте найчастіше зустрічається інший порядок відносин щодо здійснення таких витрат сторонами договору оренди. Він описаний у двох наступних розділах цієї статті.

Відшкодування понесених орендодавцем витрат на комунальні послуги

Насправді зустрічається така ситуація. Обов'язок з несення витрат на комунальні та інші послуги покладено на орендаря, але останній не може безпосередньо взаємодіяти з організацією, що надає такі послуги, з низки причин. Наприклад:

1) орендується окреме приміщення у будівлі, причому:

На енергопостачання (або інше) будівлі повністю укладено договір орендодавцем;

Для укладання договору енергопостачання (чи інше) створюються перешкоди орендарю із боку енергопостачальної організації (наприклад, як обов'язкового подання відповідних технічних даних);

2) орендується майно на початковому етапі, протягом якого відбувається переукладання договору на енергопостачання (або інше) - розірвання та припинення відносин у енергопостачальної організації з орендодавцем та укладання договору з орендарем.

У таких ситуаціях ці витрати фактично несе орендодавець. Але при цьому додатково до орендної плати пред'являє орендарю понесені витрати на підставі копій документів, що підтверджують (відповідного розрахунку). Такі взаємини, зазвичай, фіксуються у договорі.

У цьому випадку в орендодавців відсутні будь-які податкові ризики щодо таких взаємин:

1) з метою оподаткування прибутку:

Надходження від орендарів - орендодавець включає до складу доходів, що враховуються при оподаткуванні прибутку;

Понесені витрати - орендодавець включає до складу витрат, що враховуються при оподаткуванні прибутку;

2) для цілей ПДВ:

Надходження від орендарів - орендодавець включає до складу податкової бази з ПДВ;

. «вхідний» ПДВ з придбаних послуг - орендодавець висуває до відрахування.

Однак у орендаря мають місце податкові ризики у ситуації:

1) меншою мірою з податку на прибуток - виникає ризик обліку витрат на придбання послуг при оподаткуванні прибутку, оскільки фактично стороною у відносинах на придбання електроенергії (води тощо) є орендодавець, який не має ліцензії на відповідний вид діяльності (електропостачання, водопостачання тощо);

2) переважно з ПДВ - виникає ризик аналогічного характеру (орендодавець не має права здійснювати відповідний вид діяльності на підставі ліцензії) по пред'явленню до відрахування «вхідного» ПДВ із вартості перевиставлених послуг. Найчастіше, орендодавці навіть не виставляють відповідно до цієї обставини рахунок-фактуру.

Хоча в даний час є думка, викладена Президією ВАС РФ у Постанові №6219/08 від 10.03.09, що:

Вироблені орендодавцем витрати на сплату комунальних платежів, що переставлялися орендарю, є змінною частиною орендної плати;

З огляду на це орендар має повне право на відрахування «вхідного» ПДВ із «змінної» вартості орендної плати.

1) обов'язок орендодавця (а не орендаря) нести витрати на комунальні та інші послуги, пов'язані з орендованим приміщенням;

2) порядок визначення орендної плати, що складається з 2 частин:

Постійної частини – за користування відповідним майном за відповідний період;

Змінної частини, яка визначається як сума витрат орендодавця з оплати комунальних та інших витрат, пов'язаних із орендованим майном.

У цьому випадку в орендаря буде нейтралізовано зазначені вище податкові ризики:

1) для цілей оподаткування прибутку - при використанні у виробничій діяльності орендованого майна - орендар має право враховувати витрати на оренду (зокрема. змінної частини);

2) для цілей ПДВ - при використанні в оподатковуваних ПДВ операціях - орендар має право прийняти «вхідний» ПДВ до відрахування.

Посередницький договір щодо відшкодування витрат на комунальні послуги

Існує практика укладання між орендарем та орендодавцем посередницьких договорів щодо відшкодування понесених орендодавцями витрат на комунальні та інші послуги, пов'язані з орендованим приміщенням.

У ситуації, що розглядається, укладаються між орендарем і орендодавцем два договори:

1) договір оренди, згідно з умовами якого обов'язок нести витрати на комунальні та інші послуги, пов'язані з орендованим майном, покладено на орендаря;

2) посередницький договір (наприклад, агентський договір), відповідно до якого орендодавець за дорученням та за рахунок орендаря від свого імені виступає покупцем у енергопостачальної організації комунальних та інших послуг, пов'язаних з орендованим майном.

Відповідно до взаємовідносин за посередницьким договором:

1) орендодавець:

З метою бухгалтерського обліку – не враховує оплату комунальних послуг за рахунок орендаря у складі витрат (п. 3 ПБО 10/99 «Витрати організації») та надходження від орендаря у рахунок оплати цих послуг у складі доходів (п. 2 ПБУ 9/99 « Доходи організації»)

(при придбанні комунальних послуг відображається запис Дт76 (в аналітичному обліку розрахунків з орендарем) - Кт60 (в аналітичному обліку розрахунків з енергопостачальної організації) у сумі з ПДВ)

З метою оподаткування прибутку - не враховує ні у доходах (п. 9 ст. 251 НК РФ), ні у витратах (п. 9 ст. 270 НК РФ) оплату комунальних послуг та відшкодування їх вартості;

З метою ПДВ - не враховує щодо податкової бази з ПДВ суми відшкодування комунальних послуг (п. 1 ст. 156 НК РФ) і приймає до відрахування ПДВ з оплачених комунальних послуг, оскільки вони набуває в користь орендаря;

2) орендар:

З метою бухгалтерського обліку - враховує витрати, що відшкодовуються орендодавцю, у порядку, описаному у розділі «Бухгалтерський облік витрат у орендаря», залежно від цілей використання орендованого майна;

З метою оподаткування прибутку - враховує витрати, що відшкодовуються орендодавцю, у порядку, описаному у розділі «Податковий облік витрат у орендаря», залежно від цілей використання орендованого майна та облікової політики;

З метою ПДВ - «вхідний» ПДВ із вартості відшкодованих витрат приймається до відрахування, якщо комунальні послуги пов'язані з оподатковуваними ПДВ операціями.

Винагорода за посередницькі послуги:

1) орендодавець:

У бухгалтерському обліку – включає до складу виручки (записами Дт76 (в аналітичному обліку розрахунків з орендарем) – Кт90);

У податковому обліку – включає до складу доходів, що враховуються при оподаткуванні прибутку (без урахування ПДВ);

Нараховує ПДВ до сплати бюджету (записами Дт90 - Кт68 (субрахунок ПДВ));

2) орендар аналогічно витратам, що відшкодовуються, відображає в бухгалтерському та податковому обліку, а також приймає ПДВ з їх вартості до відрахування або враховує у вартості.

За таких взаємин сторін у орендаря можуть виникнути такі проблеми, що призводять до податкових ризиків:

1) як правило, орендодавці не укладають на виконання посередницького договору окремий договір на енергопостачання (або інший) з енергопостачальною організацією, а діють у межах раніше укладеного договору;

2) у межах укладеного договору з енергопостачальною організацією орендодавець, буває, оплачує як відшкодовані орендарем витрати, а й свої власні (така ситуація можлива при здачі у найм орендодавцем одних приміщень під час зайняття інших приміщень масштабах однієї будівлі).

Ці проблеми можуть призвести до визнання посередницьких договорів недійсними. Як наслідок, це призводить до податкових ризиків - як з податку на прибуток, так і з ПДВ. Друга проблема пов'язана з дробленням орендодавцем виставленого на його адресу енергопостачальної організації рахунки-фактури:

Одну частину - для пред'явлення до відрахування;

Іншу частину – для пред'явлення орендарю до оплати у вигляді окремого рахунку-фактури.

Отже, порядок взаємовідносин орендаря та орендодавця з оплати комунальних та інших послуг у ситуації також негативно позначається на орендарі.

Найідеальнішим за взаємини сторін є ситуація, описана в заключній частині попереднього розділу цієї статті.

Встановлення орендної плати

Орендна плата встановлюється у договорі оренди відповідно до п. 2 ст. 614 ЦК України. Це положення не накладає обмежень за формами орендної плати, допускаючи поєднання зазначених у цьому пункті форм. Тобто. сторони договору оренди можуть передбачити щодо орендованого майна або окремих його складових частинбудь-який розмір орендної плати чи порядок її визначення. Наприклад, як зазначену в розділі «Відшкодування понесених орендодавцем витрат на комунальні послуги» цієї статті суму постійної частини та змінної частини (у сумі спожитих комунальних та інших послуг).

У цьому орендна плата може вноситися періодично чи одноразово. Допускається сплата орендної плати негрошовими коштами.

Орендна плата може бути змінена за згодою сторін у порядку, передбаченому п. 3 ст. 614 ЦК України.

Пункт 4 ст. 614 ГК РФ надає право орендарю зменшення розміру орендної плати, якщо через обставини, за які він не відповідає, істотно погіршилися:

Умови користування майном;

Стан майна.

Облік орендної плати у орендодавця

Орендна плата відображається у орендодавця у бухгалтерському обліку відповідно до п.п.5 та 7 ПБО 9/99 «Доходи організації» та Плану рахунків:

У складі доходів (виручки від продажу) від звичайних видів діяльності – записами Дт62 – Кт90 – якщо оренда для орендодавця є предметом його діяльності;

У складі інших доходів - записами Дт62 - Кт91 - інакше.

Щодо порядку визначення предмета діяльності описано у розділі «Бухгалтерський облік витрат у орендодавця» цієї статті.

Якщо орендна плата оподатковується ПДВ, то також у бухгалтерському обліку відображаються записи щодо нарахування цього податку (Дт90 - Кт68).

У податковому обліку доходи у вигляді орендної плати без урахування ПДВ кваліфікуються відповідно до п. 4 ст. 250 НК РФ:

у складі доходів від реалізації;

У складі позареалізаційних доходів – якщо вони не віднесені до першої категорії.

При цьому НК РФ не відповідає питанням, за яким принципом відносити доходи від оренди у відповідну категорію.

На думку, при класифікації доходів від оренди необхідно орієнтуватися на систематичність здачі у найм майна, описану вище щодо кваліфікації витрат за змісту орендованого майна. Орендна плата враховується:

За наявності систематичності – у доходах від реалізації;

За її відсутності - у позареалізаційних доходах.

У такій ситуації як доходи від оренди, так і витрати на утримання орендованого майна (включаючи амортизацію) групуватимуться однаково:

Або у доходах від реалізації та витратах, пов'язаних з виробництвом та реалізацією;

Або у позареалізаційних доходах та витратах.

Принципи класифікації доходів від оренди у податковому обліку закріплюються в обліковій політиці.

Облік орендної плати у орендаря

Орендна плата в орендаря враховується у витратах, залежно від мети використання орендованого майна та облікової політики.

Класифікація та порядок відображення витрат на оренду повністю схожі з класифікацією витрат за змістом орендованого майна, описаною вище:

У розділі «Бухгалтерський облік витрат у орендаря» цієї статті – у бухгалтерському обліку;

У розділі «Податковий облік витрат у орендаря» цієї статті – у податковому обліку.

Порядок обліку «вхідного» ПДВ з вартості орендної плати збігається з порядком, описаним у розділі «Бухгалтерський облік витрат у орендаря» цієї статті щодо витрат на утримання орендованого майна.