На сьогоднішній день податкове законодавство зобов'язує всіх платників податків здійснювати перерахування встановлених зборів у передбачений законодавством строк. Незважаючи на це, у багатьох роботодавців постає питання, чи можна перераховувати раніше виплати зарплати?
Що каже закон?
Отже, перш ніж відповідати на запитання, чи можна заплатити ПДФО раніше за виплату зарплати, необхідно зрозуміти, що таке ПДФО, хто його повинен перераховувати до бюджету, а також який термін його перерахування встановлено.
ПДФО- Податковий збір, який вноситься платниками, визнаними резидентами РФ, у розмірі 13% від тієї суми доходів, які вони отримали за певний період.
Такий збір зазвичай перераховується роботодавцем після нарахування заробітної плати співробітника.
У разі, коли особа займається самостійно підприємницькою діяльністю, обов'язок перерахунку покладається на нього.
Відповідно до положень Податкового Кодексу РФ, ПДФО має бути перерахований не пізніше дати, яка слідує за датою виплати коштів. Інші положення у законі не містяться.
Чи можна сплатити ПДФО раніше за виплату заробітних плат?
Повертаючись до питання, чи можна сплатити ПДФО раніше за виплату зарплати, законодавство однозначно відповідає. ні, перерахування податкового платежу, як виконання обов'язку податкового агента досі нарахування коштів не допускається.
Ця позиція відображена у рішенні ФНП від 05.05.16 № СА-4-9/8116. Відповідно до цього нормативного документа роботодавець зобов'язаний виконати функцію податкового агента лише після того, як заробітну плату нараховано та з неї можна утримати суму в установленому розмірі. В авансовому порядку такі кошти перераховані не можуть (див. ). Такої самої позиції дотримується і Міністерство Фінансів (лист від 16.09.14 № 03-04-06/46268).
Наслідки
Чим загрожує оплата ПДФО раніше за виплату зарплати?
Перераховані кошти до факту нарахування зарплати не будуть зараховані податковою службою як виконання обов'язку організації. Це означає, що після настання дати перерахування до організації буде застосовано штрафні санкції.
Додатково для того, щоб повернути кошти, організації доведеться в адміністративному порядку звертатися до податкової служби з проханням про повернення коштів.
З тих чи інших причин (внаслідок помилки, навмисно, у зв'язку з подальшим можливим браком коштів на розрахунковому рахунку) компанії перераховують ПДФО у більшому обсязі, ніж утримали з працівника. Однак, на думку контролюючих органів, зменшити поточні платежі з ПДФО на суму такої переплати не можна.
Насправді поширена ситуація, коли перерахувавши зайву суму ПДФО (наприклад, внаслідок лічильної помилки), компанія перераховує у наступному періоді суму менше, тобто самостійно здійснює залік переплаченої суми ПДФО.
Якщо щодо «звичайних» податків це правило працює, то щодо ПДФО ситуація інша. Багато податкових агентів зіткнулися з тим, що податкова інспекція ігнорує переплату, нараховує пені та штрафи на несплачену суму ПДФО.
Для того, щоб зрозуміти причину донарахувань ПДФО у подібній ситуації, звернемося до визначення податкового агента.
Поняття податкового агента
Поняття податкових агентів дано у ст.24 НК РФ. Податковими агентами визнаються особи, у яких покладено обов'язки з обчисленню, утримання у фізичної особи та перерахування податків у бюджетну систему РФ. У функції податкового агента входить правильність та своєчасність обчислення та утримання податків із коштів, що виплачуються платникам податків, а також перерахування на відповідні рахунки Федерального казначейства. У частині ПДФО виконання обов'язку податкового агента полягає у утриманні нарахованої суми податку безпосередньо з доходів фізичної особи за їх фактичної виплати (п.4 ст.226 НК РФ). Невиконання обов'язків податкового агента тягне за собою нарахування пені та штрафів (ст.75, ст.123 НК РФ).При обчисленні ПДФО головну роль грає дата фактичного отримання доходу. Саме дата фактичного отримання доходу визначає момент утримання та перерахування ПДФО.
Дата фактичного отримання доходу
Для кожного виду доходу встановлено свою дату фактичного отримання. Наприклад, при отриманні доходів у грошовій формі дата доходу визначається як день виплати доходу, у тому числі перерахування доходу на рахунки платника податків у банках або за його дорученням на рахунки третіх осіб (п.1 ст.223 НК РФ).При отриманні доходу у вигляді заробітної плати датою фактичного отримання доходу визнається останній день місяця, протягом якого працівнику було нараховано дохід (п.2 ст.223 НК РФ). Тобто дохід у вигляді заробітної плати виникає у працівника лише в останній день місяця (Листи Мінфіну РФ від 27.10.2015 р. №03-04-07/61550, від 22.07.2015 р. №03-04-06/42063).
Нарахована сума ПДФО з допомог з тимчасової непрацездатності і відпускних виплат підлягає перерахуванню пізніше останнього числа місяця, у якому виплачені (п.6 ст.226 НК РФ).
Обчислену суму ПДФО податкові агенти повинні утримати безпосередньо з доходів працівника за їх фактичної виплати (п.4 ст.226 НК РФ).
На практиці виникає безліч різноманітних ситуацій, коли незрозуміло, у який момент виникає у працівника дохід і, відповідно, обов'язок податкового агента щодо обчислення, утримання та перерахування суми ПДФО.
Роз'яснення дати утримання ПДФО у складних ситуаціях розглянуто у Листі Мінфіну РФ від 25.07.2016 р. №03-04-06/43479. У Листі представники фінансового відомства враховували позицію, наведену у Визначенні ЗС РФ від 11.05.2016 р. №309-КГ16-1804.
ПРИКЛАД №1.
Заробітна плата працівникам компанії виплачується двічі на місяць:
- аванс – в останній день поточного місяця;
- остаточний розрахунок – 15-го числа наступного місяця.
У ході проведення перевірки податкові інспектори визнали дії компанії неправомірними, нарахували пені та оштрафували податкового агента на підставі ст.123 НК РФ.
Податковий агент як аргумент наводив доводи, що з виплаті зарплати двічі на місяць обов'язок утримання та перерахування до бюджету ПДФО виникає лише один раз при остаточному розрахунку доходу працівника за підсумками кожного місяця, за який йому нараховано дохід.
Однак вищі судді не вважали аргумент податкового агента переконливим. Оскільки дохід (аванс) працівникам виплачувався в останній день місяця, то у податкового агента виникав обов'язок обчислити та утримати суми ПДФО відповідно до п.2 ст.223 НК РФ.
Тобто у цьому прикладі роботодавець повинен був утримати ПДФО і дату видачі авансу, і дату виплати другої частини зарплати працівнику.
Перерахування ПДФО у більшому обсязі
Найчастіше компанії помилково чи свідомо перераховують суму ПДФО до бюджету у більшому обсязі, ніж фактично утримано з фізичної особи. При цьому у призначенні платежу зазначається «Податок з доходів фізичних осіб». Такі дії нерідко призводять до податкових спорів із податковими органами. І якщо раніше суму сплаченого та нарахованого ПДФО податкова інспекція могла побачити лише після подання звіту за формою 2-ПДФО, який здається один раз на рік, то тепер сплату ПДФО податківці бачать щоквартально за довідками 6-ПДФО. Наскільки небезпечний «авансовий» ПДФО? Як кваліфікують такі дії підприємства податкові органи?
Позиція контролюючих органів
Протягом кількох років, контролюючі органи вважали, що перерахований «авансовий» ПДФО слід заплатити повторно /14507, Мінфіну РФ від 16.09.2014 р. №03-04-06/46268, від 01.09.2014 р. №03-04-06/43711). Не стало винятком у цьому сенсі і лист ФНП РФ від 05.05.2016 р. № СА-4-9/81160. Причина в тому, що до бюджету перераховується сума ПДФО, утримана з доходів фізичної особи, а за рахунок власних коштів перераховувати ПДФО не можна (п.9 ст.226 НК РФ).
Тому, достроково сплачена сума податком не вважається і щоб виконати обов'язки податкового агента, слід заплатити ПДФО повторно (наприклад, при виплаті заробітної плати - не пізніше дня, наступного за днем виплати доходу - п.6 ст.226 НК РФ). Якщо цього зробити, то з великим ступенем ймовірності, податківці донарахують пені і штраф у вигляді 20% від несплаченої суми ПДФО (ст. 123 НК РФ). Зайве перераховану (раніше встановленого терміну) суму податку зарахувати не можна, а можна лише повернути на підставі поданої до податкової інспекції заяви.
Арбітражна практика
Проаналізуємо рішення судів щодо правомірності заліку переплати з ПДФО, що виникла у зв'язку з перерахуванням податку у більшому обсязі.Зазначимо, що сьогодні судова практика складається на користь податкового агента, незважаючи на те, що контролюючі органи із завидною постійністю відмовляють компаніям у заліку надміру перерахованого податку в рахунок погашення боргу.
Підстава відмови - сплата податку рахунок коштів податкових агентів заборонена (п.9 ст.226 НК РФ).
ПРИКЛАД №2.
Компанія протягом 2 років перераховувала до бюджету платежі з призначенням «Податок на доходи фізичних осіб» у більшому обсязі, ніж утримувалося у фізичної особи, у зв'язку з чим виникла переплата ПДФО.
Надалі при виплаті доходу фізичній особі компанія утримувала з його доходу обчислену суму ПДФО, але до бюджету не перераховувала, припускаючи наявність права на залік надміру сплаченого податку.
Однак у ході проведення перевірки, податкові органи визнали дії компанії як податкове правопорушення, передбачене ст.123 НК РФ, яке виявилося в неперерахуванні у встановлений термін сум ПДФО, а заздалегідь сплачені суми були кваліфіковані як податок, сплачений за рахунок власних коштів податкового агента.
Суди двох інстанцій підтримали доводи податкової інспекції щодо порушення строків перерахування ПДФО до бюджету.
Касаційна інстанція скасувала рішення попередніх судів, виходячи із таких аргументів.
За загальним правилом, обов'язок зі сплати податку має бути виконано у строк, встановлений законодавством про податки та збори (абз.2 п.1 ст.45 НК РФ). Платник податків має право виконати обов'язок щодо сплати податку достроково. У цьому правило про дострокову сплату податку поширюється і податкових агентів (п.8 ст.45 і п.2 ст.24 НК РФ).
Судді касаційної інстанції проаналізували правила заліку податку, встановлені ст.78 НК РФ. Залік сум зайво сплачених федеральних податків і зборів, регіональних та місцевих податків провадиться за відповідними видами податків і зборів, а також за пенями, нарахованими за відповідними податками та зборами.
Правила, встановлені ст.78 НК РФ, застосовуються також щодо заліку чи повернення сум зайво сплачених авансових платежів, зборів, пені та штрафів і поширюються на податкових агентів (п.14 ст.78 НК РФ).
Таким чином, виходячи з аналізу наведених норм, податковий агент має право зарахувати суми зайво сплачених податків, які є федеральними, в рахунок майбутніх платежів, а також погашення недоїмки з ПДФО.
У цій ситуації компанія перераховувала ПДФО заздалегідь, як податковий агент, в подальшому при виплаті доходу платнику податків завжди утримувала обчислений ПДФО з доходу платника податків.
Як зазначив суд, сплата ПДФО за рахунок податкового агента матиме місце, коли ПДФО сплачується податковим агентом не «за платника податків», а «замість платника податків», тобто при виплаті доходу ПДФО обчислюється та перераховується до бюджету, але не утримується податковим агентом з доходу платника податків.
Тому дострокове перерахування компанією ПДФО складу правопорушення, встановленого ст. 123 НК РФ, не утворює.
Крім того, через правову позицію КС РФ, викладену у визначенні від 08.02.2007 р. №381-0-П, на надмірно сплачений податок поширюються всі гарантії прав власності.
У даній податковій суперечці касаційна інстанція зробила важливий для податкових агентів висновок: за таких умов, відмова визнавати ПДФО, сплачена податковим агентом раніше строку податком, створює штучні підстави для притягнення податкового агента до податкової відповідальності, а залік цих сум як податок та фіксування податковим органом відсутність недоїмки є перешкодою для притягнення до податкової відповідальності (Постанова АС Московського округу від 28.07.2016 р. № А40-128534/2014).
У Рішеннях АС Ямало-Ненецького АТ від 25.05.2016 р. №А81-978/2016, АС Камчатського краю від 15.06.2015 р. №А24-244/2015, Постановах АС Волго-В'ятського округу від 19.06. -6347/2012, Західно-Сибірського округу від 26.10.2015 р. № А27-1682/2015, Східно-Сибірського округу від 10.06.2015 р. № А58-4233/20144, Уральського округу від 2. 2467/15 та від 06.02.2015 р. №Ф09-10188/14 також було відхилено аргумент податкової інспекції про те, що надмірно перерахована податковим агентом сума ПДФО не є надмірно сплаченим податковим платежом, оскільки сплата податку за рахунок коштів податкового агента п.9 ст.226 НК РФ).
Слід зазначити, що у основі арбітражних справ є судові рішення, підтримують позицію податкові органи. Наприклад, у Постанові АС Північно-Західного округу від 19.06.2015 р. №А56-41307/2014 суд погодився з наведеними доводами податкової інспекції про притягнення до відповідальності податкового агента за ст.123 ПК РФ через перерахування ПДФО до бюджету раніше виплати доходу особі.
Якщо компанія надмірно перерахувала ПДФО, їй слід звернутися до податкової інспекції із заявою про повернення податку. Адже, на думку контролюючих органів, цю суму не можна зарахувати у рахунок майбутніх платежів з ПДФО, а можна лише повернути. Для цього необхідно подати заяву у вільній формі (Листи Мінфіну РФ від 12.11.2014 р. №03-04-06/57158 та ФНП РФ від 04.07.2011 р. №ЄД-4-3/10764).
Однак при поверненні переплати ПДФО на розрахунковий рахунок, податкових агентів також можуть чекати труднощі. У разі непредставлення податкових регістрів (зокрема, карток за рахунками 68 та 70) податкова інспекція має право відмовити у поверненні податку та суди підтримують інспекцію.
ПРИКЛАД №3.
Компанія помилково перерахувала ПДФО до бюджету та звернулася до податкової інспекції із заявою про повернення.
У заяві компанія зазначила, що зазначену суму податку не було утримано у фізичних осіб. До заяви на повернення було додано лише копію платіжного доручення.
Податкова інспекція відмовила компанії у поверненні суми податку, вказавши, що цих документів недостатньо. Без податкових регістрів (були запрошені картки за рахунками 68 «Розрахунки з податків та зборів» та 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці») неможливо визначити суму переплати з податку.
Приймаючи рішення на користь податкової інспекції, судді виходили з:
Факт звернення із заявою про повернення на розрахунковий рахунок суми, що помилково перерахована до бюджету, не свідчить про наявність підстав для повернення даної суми автоматично;
-податковому агенту документально необхідно підтвердити, що ПДФО перерахований до бюджету понад суму фактично утриманого з доходів фізичних осіб податку, не пов'язаний з виконанням обов'язку податкового агента, а перерахований помилково із власних коштів;
Для того щоб податковий орган зміг визначити природу сплаченої заявником суми, компанія повинна була подати підтверджуючі документи (реєстри податкового обліку, картки рахунків 68 «Розрахунки з податків та зборів», 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці»), оскільки без аналітичного обліку за рахунком 70 не є можливим зробити висновок про наявність переплати (несплати) ПДФО, а також кваліфікувати, за рахунок чого склалася переплата (несплата) ПДФО: за рахунок власних коштів податкового агента або за рахунок неправильного обчислення ПДФО щодо платника податків;
Сам собою перелік платіжних доручень про оплату ПДФО не дозволяє визначити наявність переплати (несплати) ПДФО, у платіжних дорученнях сума оплати за зазначений період вказана без розбивки за конкретними фізичними особами; реєстр відомостей про доходи фізичних осіб є довідковою узагальнюючою інформацією.
А оскільки компанією не надано доказів на підтвердження переплати податку та не додано відповідного документа, що свідчить про помилково зайвий платіж, суди дійшли висновку про відсутність у податкового органу підстав для повернення грошової суми (Постанова АС Західно-Сибірського округу від 01.01.2010). А67-8760/2014).
Висновки
Найбільш безпечний варіант для податкового агента – не допускати переплати ПДФО за рахунок власних коштів.Найнебезпечніший варіант, який з великим ступенем ймовірності призведе до податкових спорів – це самостійно зачитувати надмірно сплачений ПДФО у рахунок майбутніх платежів.
Якщо все-таки компанія допустила переплату з ПДФО, то найкраще звернутися до податкової інспекції із заявою про повернення. Щоправда, податковий агент має документально довести наявність переплати, подавши до податкової інспекції регістри податкового обліку.
Ірина Стародубцева, аудитор-експерт, компанія "РосКо - Консалтинг та аудит"
З тих чи інших причин (внаслідок помилки, навмисно, у зв'язку з подальшим можливим браком коштів на розрахунковому рахунку) компанії перераховують ПДФО у більшому обсязі, ніж утримали з працівника. Однак, на думку контролюючих органів, зменшити поточні платежі з ПДФО на суму такої переплати не можна.
Насправді поширена ситуація, коли перерахувавши зайву суму ПДФО (наприклад, внаслідок лічильної помилки), компанія перераховує у наступному періоді суму менше, тобто самостійно здійснює залік переплаченої суми ПДФО.
Якщо щодо «звичайних» податків це правило працює, то щодо ПДФО ситуація інша. Багато податкових агентів зіткнулися з тим, що ігнорує переплату, нараховує пені та штрафи на несплачену суму ПДФО.
Для того, щоб зрозуміти причину донарахувань ПДФО у подібній ситуації, звернемося до визначення податкового агента.
Поняття податкового агента
Поняття податкових агентів дано у ст.24 НК РФ. Податковими агентами визнаються особи, у яких покладено обов'язки з обчисленню, утримання у фізичної особи та перерахування податків у бюджетну систему РФ. У функції податкового агента входить правильність та своєчасність обчислення та утримання податків із коштів, що виплачуються платникам податків, а також перерахування на відповідні рахунки Федерального казначейства.
У частині ПДФО виконання обов'язку податкового агента полягає у утриманні нарахованої суми податку безпосередньо з доходів фізичної особи за їх фактичної виплати (п.4 ст.226 НК РФ). Невиконання обов'язків податкового агента тягне за собою нарахування пені та штрафів (ст.75, ст.123 НК РФ).
При обчисленні ПДФО головну роль грає дата фактичного отримання доходу. Саме дата фактичного отримання доходу визначає момент утримання та перерахування ПДФО.
Дата фактичного отримання доходу
Для кожного виду доходу встановлено свою дату фактичного отримання. Наприклад, при отриманні доходів у грошовій формі дата доходу визначається як день виплати доходу, у тому числі перерахування доходу на рахунки платника податків у банках або за його дорученням на рахунки третіх осіб (п.1 ст.223 НК РФ).
При отриманні доходу у вигляді заробітної плати датою фактичного отримання доходу визнається останній день місяця, протягом якого працівнику було нараховано дохід (п.2 ст.223 НК РФ). Тобто дохід у вигляді заробітної плати виникає у працівника лише в останній день місяця (Листи Мінфіну РФ від 27.10.2015 р. №03-04-07/61550, від 22.07.2015 р. №03-04-06/42063).
Нарахована сума ПДФО з допомог з тимчасової непрацездатності і відпускних виплат підлягає перерахуванню пізніше останнього числа місяця, у якому виплачені (п.6 ст.226 НК РФ).
Обчислену суму ПДФО податкові агенти повинні утримати безпосередньо з доходів працівника за їх фактичної виплати (п.4 ст.226 НК РФ).
На практиці виникає безліч різноманітних ситуацій, коли незрозуміло, у який момент виникає у працівника дохід і, відповідно, обов'язок податкового агента щодо обчислення, утримання та перерахування суми ПДФО.
Роз'яснення дати утримання ПДФО у складних ситуаціях розглянуто у Листі Мінфіну РФ від 25.07.2016 р. №03-04-06/43479. У Листі представники фінансового відомства враховували позицію, наведену у Визначенні ЗС РФ від 11.05.2016 р. №309-КГ16-1804.
Приклад №1
Заробітна плата працівникам компанії виплачується двічі на місяць:
Аванс – в останній день поточного місяця;
Остаточний розрахунок – 15-го числа наступного місяця.
Вважаючи, що з авансу сума ПДФО не утримується, компанія сплачувала ПДФО лише в момент остаточного розрахунку з працівниками, тобто 15 числа наступного місяця.
У ході проведення перевірки податкові інспектори визнали дії компанії неправомірними, нарахували пені та оштрафували податкового агента на підставі ст.123 НК РФ.
Податковий агент як аргумент наводив доводи, що з виплаті зарплати двічі на місяць обов'язок утримання та перерахування до бюджету ПДФО виникає лише один раз при остаточному розрахунку доходу працівника за підсумками кожного місяця, за який йому нараховано дохід.
Однак вищі судді не вважали аргумент податкового агента переконливим. Оскільки дохід (аванс) працівникам виплачувався в останній день місяця, то у податкового агента виникав обов'язок обчислити та утримати суми ПДФО відповідно до п.2 ст.223 НК РФ.
Тобто у цьому прикладі роботодавець повинен був утримати ПДФО і дату видачі авансу, і дату виплати другої частини зарплати працівнику.
Перерахування ПДФО у більшому обсязі
Найчастіше компанії помилково чи свідомо перераховують суму ПДФО до бюджету у більшому обсязі, ніж фактично утримано з фізичної особи. При цьому у призначенні платежу зазначається «Податок з доходів фізичних осіб». Такі дії нерідко призводять до податкових спорів із податковими органами. І якщо раніше суму сплаченого та нарахованого ПДФО податкова інспекція могла побачити лише після подання звіту за формою 2-ПДФО, який здається один раз на рік, то тепер сплату ПДФО податківці бачать щоквартально за довідками 6-ПДФО.
Наскільки небезпечний «авансовий» ПДФО? Як кваліфікують такі дії підприємства податкові органи?
Позиція контролюючих органів
Протягом кількох років, контролюючі органи вважали, що перерахований «авансовий» ПДФО слід заплатити повторно /14507, Мінфіну РФ від 16.09.2014 р. №03-04-06/46268, від 01.09.2014 р. №03-04-06/43711). Не стало винятком у цьому сенсі і лист ФНП РФ від 05.05.2016 р. № СА-4-9/81160. Причина в тому, що до бюджету перераховується сума ПДФО, утримана з доходів фізичної особи, а за рахунок власних коштів перераховувати ПДФО не можна (п.9 ст.226 НК РФ).
Тому, достроково сплачена сума податком не вважається і щоб виконати обов'язки податкового агента, слід заплатити ПДФО повторно (наприклад, при виплаті заробітної плати - не пізніше дня, наступного за днем виплати доходу - п.6 ст.226 НК РФ). Якщо цього зробити, то з великим ступенем ймовірності, податківці донарахують пені і штраф у вигляді 20% від несплаченої суми ПДФО (ст. 123 НК РФ). Зайве перераховану (раніше встановленого терміну) суму податку зарахувати не можна, а можна лише повернути на підставі поданої до податкової інспекції заяви.
Арбітражна практика.
Проаналізуємо рішення судів щодо правомірності заліку переплати з ПДФО, що виникла у зв'язку з перерахуванням податку у більшому обсязі.
Зазначимо, що сьогодні судова практика складається на користь податкового агента, незважаючи на те, що контролюючі органи із завидною постійністю відмовляють компаніям у заліку надміру перерахованого податку в рахунок погашення боргу.
Підстава відмови - сплата податку рахунок коштів податкових агентів заборонена (п.9 ст.226 НК РФ).
Приклад №2
Компанія протягом 2 років перераховувала до бюджету платежі з призначенням «Податок на доходи фізичних осіб» у більшому обсязі, ніж утримувалося у фізичної особи, у зв'язку з чим виникла переплата ПДФО.
Надалі при виплаті доходу фізичній особі компанія утримувала з його доходу обчислену суму ПДФО, але до бюджету не перераховувала, припускаючи наявність права на залік надміру сплаченого податку.
Однак у ході проведення перевірки, податкові органи визнали дії компанії як податкове правопорушення, передбачене ст.123 НК РФ, яке виявилося в неперерахуванні у встановлений термін сум ПДФО, а заздалегідь сплачені суми були кваліфіковані як податок, сплачений за рахунок власних коштів податкового агента.
Суди двох інстанцій підтримали доводи податкової інспекції щодо порушення строків перерахування ПДФО до бюджету.
Касаційна інстанція скасувала рішення попередніх судів, виходячи із таких аргументів.
За загальним правилом, обов'язок зі сплати податку має бути виконано у строк, встановлений законодавством про податки та збори (абз.2 п.1 ст.45 НК РФ). Платник податків має право виконати обов'язок щодо сплати податку достроково. У цьому правило про дострокову сплату податку поширюється і податкових агентів (п.8 ст.45 і п.2 ст.24 НК РФ).
Судді касаційної інстанції проаналізували правила заліку податку, встановлені ст.78 НК РФ. Залік сум зайво сплачених федеральних податків і зборів, регіональних та місцевих податків провадиться за відповідними видами податків і зборів, а також за пенями, нарахованими за відповідними податками та зборами.
Правила, встановлені ст.78 НК РФ, застосовуються також щодо заліку чи повернення сум зайво сплачених авансових платежів, зборів, пені та штрафів і поширюються на податкових агентів (п.14 ст.78 НК РФ).
Отже, з аналізу наведених норм, вправі зарахувати суми зайве сплачених податків, є федеральними, рахунок майбутніх платежів, і навіть погашення недоїмки з ПДФО.
У цій ситуації компанія перераховувала ПДФО заздалегідь, як податковий агент, в подальшому при виплаті доходу платнику податків завжди утримувала обчислений ПДФО з доходу платника податків.
Як зазначив суд, сплата ПДФО за рахунок податкового агента матиме місце, коли ПДФО сплачується податковим агентом не «за платника податків», а «замість платника податків», тобто при виплаті доходу ПДФО обчислюється та перераховується до бюджету, але не утримується податковим агентом з доходу платника податків.
Тому дострокове перерахування компанією ПДФО складу правопорушення, встановленого ст. 123 НК РФ, не утворює.
Крім того, через правову позицію КС РФ, викладену у визначенні від 08.02.2007 р. №381-0-П, на надмірно сплачений податок поширюються всі гарантії прав власності.
У даній податковій суперечці касаційна інстанція зробила важливий для податкових агентів висновок: за таких умов, відмова визнавати ПДФО, сплачена податковим агентом раніше строку податком, створює штучні підстави для притягнення податкового агента до податкової відповідальності, а залік цих сум як податок та фіксування податковим органом відсутність недоїмки є перешкодою для притягнення до податкової відповідальності (Постанова АС Московського округу від 28.07.2016 р. № А40-128534/2014).
У Рішеннях АС Ямало-Ненецького АТ від 25.05.2016 р. №А81-978/2016, АС Камчатського краю від 15.06.2015 р. №А24-244/2015, Постановах АС Волго-В'ятського округу від 19.06. -6347/2012, Західно-Сибірського округу від 26.10.2015 р. № А27-1682/2015, Східно-Сибірського округу від 10.06.2015 р. № А58-4233/20144, Уральського округу від 2. 2467/15 та від 06.02.2015 р. №Ф09-10188/14 також було відхилено аргумент податкової інспекції про те, що надмірно перерахована податковим агентом сума ПДФО не є надмірно сплаченим податковим платежом, оскільки сплата податку за рахунок коштів податкового агента п.9 ст.226 НК РФ).
Слід зазначити, що у основі арбітражних справ є судові рішення, підтримують позицію податкові органи.
Наприклад
У Постанові АС Північно-Західного округу від 19.06.2015 р. №А56-41307/2014 суд погодився з наведеними доводами податкової інспекції про притягнення до відповідальності податкового агента за ст.123 НК РФ через перерахування ПДФО до бюджету раніше виплати доходу фіз.
Якщо компанія надмірно перерахувала ПДФО, їй слід звернутися до податкової інспекції із заявою про повернення податку. Адже, на думку контролюючих органів, цю суму не можна зарахувати у рахунок майбутніх платежів з ПДФО, а можна лише повернути. Для цього необхідно подати заяву у вільній формі (Листи Мінфіну РФ від 12.11.2014 р. №03-04-06/57158 та ФНП РФ від 04.07.2011 р. №ЄД-4-3/10764).
Однак при поверненні переплати ПДФО на податкових агентів також можуть чекати труднощі. При непредставленні податкових регістрів (зокрема, карток за рахунками та ) податкова інспекція має право відмовити у поверненні податку та суди підтримують інспекцію.
Приклад №3
Компанія помилково перерахувала ПДФО до бюджету та звернулася до податкової інспекції із заявою про повернення.
У заяві компанія зазначила, що зазначену суму податку не було утримано у фізичних осіб. До заяви на повернення було додано лише копію платіжного доручення.
Податкова інспекція відмовила компанії повернення суми податку, вказавши, що цих документів недостатньо. Без податкових регістрів (були запрошені картки за рахунками та ) неможливо визначити суму переплати з податку.
Приймаючи рішення на користь податкової інспекції, судді виходили з:
факт поводження із заявою про повернення на розрахунковий рахунок суми, помилково перерахованої до бюджету, не свідчить про наявність підстав для повернення цієї суми автоматично;
Податковому агенту документально необхідно підтвердити, що ПДФО перерахований до бюджету понад суму фактично утриманого з доходів фізичних осіб податку, не пов'язаний з виконанням обов'язку податкового агента, а помилково перерахований із власних коштів;
для того, щоб податковий орган зміг визначити природу сплаченої заявником суми, компанія повинна була подати підтверджуючі документи (реєстри податкового обліку, картки рахунків 68 «Розрахунки з податків та зборів», 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці»), оскільки відсутність аналітичного обліку за рахунком не можна зробити висновок про наявність переплати (несплати) ПДФО, а також кваліфікувати, за рахунок чого склалася переплата (несплата) ПДФО: за рахунок власних коштів податкового агента або за рахунок неправильного обчислення ПДФО по платнику податків;
сам собою перелік платіжних доручень про оплату ПДФО не дозволяє визначити наявність переплати (несплати) ПДФО, у платіжних дорученнях сума оплати за зазначений період вказана без розбивки за конкретними фізичними особами; реєстр відомостей про доходи фізичних осіб є довідковою узагальнюючою інформацією.
А оскільки компанією не надано доказів на підтвердження переплати податку та не додано відповідного документа, що свідчить про помилково зайвий платіж, суди дійшли висновку про відсутність у податкового органу підстав для повернення грошової суми (Постанова АС Західно-Сибірського округу від 01.01.2010). А67-8760/2014).
Висновки
Найбільш безпечний варіант для податкового агента – не допускати переплати ПДФО за рахунок власних коштів.
Найнебезпечніший варіант, який з великим ступенем ймовірності призведе до податкових спорів – це самостійно зачитувати надмірно сплачений ПДФО у рахунок майбутніх платежів.
Якщо все-таки компанія допустила переплату з ПДФО, то найкраще звернутися до податкової інспекції із заявою про повернення. Щоправда, податковий агент має документально довести наявність переплати, подавши до податкової інспекції регістри податкового обліку.
Дострокова сплата ПДФО викликала сумніви контролерів. Справа в тому, що фірма довгий час перераховувала ПДФО раніше, ніж дохід співробітникам. Читайте, що допомогло фірмі у суді.
Дострокова сплата ПДФО стала предметом спору
Через що сперечалися:компанія перераховувала ПДФО раніше, ніж виплачувала доходи. Податківці виписали штраф. Вони вирішили, що перераховані до бюджету суми не податок.
Хто виграв:компанія.
Переможний аргумент:компанія утримувала податок із зарплати співробітників. Отже, до бюджету потрапляли не її кошти, а ПДФО.
Компанія перераховувала податок заздалегідь. Часто навіть до того, як видавала працівникам зарплату та утримувала ПДФО. Робили це для того, щоб не запізнитися з податком та захиститися від пені.
На перевірці податківці заявили, що компанія платить ПДФО із власних грошей. А Податковий кодекс забороняє так чинити. Організація має виплатити працівникам дохід та утримати податок і лише потім перераховувати ПДФО. Компанія все робила навпаки, і за це перевіряльники виписали штраф - 221460 руб. (Ст. 123 НК РФ).
Організація не погодилася зі штрафом, звернулася до суду та виграла справу (ухвала Арбітражного суду Московського округу від 28 липня 2016 р. у справі № А40-128534/14). Які аргументи спрацювали у суді.
Дострокова сплата ПДФО не безпечна
Безпечніше відмовитися від авансів з ПДФО, тим більше, що знайти достроковий податок податківцям стало набагато простіше. Тепер їм для цього не потрібно приходити до компанії з перевіркою. Достатньо порівняти дані у 6-ПДФО з платежами у картці розрахунків з бюджетом.
І в Мінфіні, і у ФНП вважають, що платити ПДФО заздалегідь не можна (листи від 22 липня 2015 р. № 03-04-06/42063, від 25 липня 2014 р. № БС-4-11/14507). Крім того, одні роз'яснення чиновників суперечать іншим.
З одного боку, податківці наполягають, що сума, яку перерахували понад утриманий ПДФО, — це не податок (рішення ФНП за скаргою від 5 травня 2016 р. № СА-4-9/8116). З іншого боку, кажуть, що штрафу за достроковий ПДФО не повинно бути (лист від 29 вересня 2014 р. № БС-4-11/19716).
Перевіряючі з інспекцій також діють непередбачувано. Дострокова сплата ПДФО може викликати у них сумніви. Одні зачитують переплату з ПДФО у рахунок майбутніх платежів, інші відмовляються це робити, нараховують пені та виписують штраф.
А судова практика суперечлива. Деякі компанії доводять, що сплачували податок не зі своєї кишені (ухвала Арбітражного суду Уральського округу від 6 лютого 2015 р. у справі № А47-5098/2013). Але є й рішення на користь податківців (ухвала Арбітражного суду Північно-Західного округу від 19 червня 2015 р. у справі № А56-41307/2014).
Щоб уникнути суперечок, перераховуйте ПДФО точно в строк - максимум наступного дня після виплати доходу (п. 6 ст. 226 НК РФ). Тільки слідкуйте, щоб у платіжках з ПДФО не було помилок. Інакше податківці повідомлять, що у вас недоїмка.
До обов'язків роботодавця входить сплата та у фонди за своїх працівників. У разі перерахування прибуткового податку підприємство виступає податковим агентом, а при сплаті внесків – плетівником.
І та, й інша роль області податкового права накладає певні зобов'язання на господарюючий суб'єкт, має трудові відносини з фізичними лицами.
Один із таких обов'язків – своєчасна сплата всіх податкових та позабюджетних сум. За порушення термінів сплати несе відповідальність податковий агент.
Що робити, якщо податкові платежі здійснено раніше, до виплати зарплати, що за це загрожує роботодавцю?
Довгий час між податківцями та суб'єктами господарювання існував спір, коли сплачувати податок з .
Податківці стверджували, що днем отримання доходу працівником вважається день отримання грошей у банку для виплати зарплати працівникам підприємства.
Багато судів підтримували цю позицію.
З 01.01.2016 ст. 226 НК РФ було змінено, й у новій редакції вона безпосередньо пов'язує обов'язок агента виплачувати прибутковий податок з днем отримання платником доходу, а чи не з днем отримання коштів підприємством на цілі.
Це означає, що у разі, якщо працівник вчасно не отримав гроші через касу, і суму переведено на депонент, податок потрібно сплачувати наступного дня після фізичної видачі зарплати.
З 1 січня 2017 року змінився адміністратор зі сплати внесків.
До цієї дати на пенсійні внески та внески ЗМС сплачувались до ПФР, а внески із соціального страхування – до ФСС.
Тепер майже всі внески сплачуються до ІФНС, туди ж здається звітність.
У ФСС потрібно перераховувати лише один вид внесків – за травматизм.
Незважаючи на такі суттєві зміни в адмініструванні на фонд оплати праці, термін перерахування цих платежів не змінився.
Нараховані на зарплату внески перераховуються не пізніше 15 числа місяця, наступного за розрахунковим. Якщо дата виплати співпадає зі святковим або вихідним днем, термін переноситься на найближчий робочий день.
Чи можна сплатити прибутковий податок до видачі заробітної плати?
Відповідно до пп. 2 п. 1.1 ст. 223 НК РФ датою фактичної виплати доходу вважається останній день місяця, за який було нараховано зарплату. Цього дня провадиться обчислення прибуткового податку.
Тому виплачувати ПДФО заздалегідь (наприклад, з авансу), а також раніше виплати зарплати не слід.
Це загрожує роботодавцю можливими штрафами, оскільки платіж за конкретний місяць не буде зарахований.
Чи можна заздалегідь перерахувати страхові внески?
П. 1 ст. 45 НК дозволяє сплату податків ранішедня виплати зарплати 9 цієї статті уточнює, що це правило справедливе і для внесків.
Але в реальному житті трапляються випадки, коли підприємству вигідно сплатити страхові суми заздалегідь до виплати заробітної плати.
Наприклад, при отриманні кредиту банки іноді вимагають як підтвердження надійності позичальника певних сум відрахувань до бюджету.
Що робити, якщо заробіток не сплачено, а податки перераховані?
У разі якщо прибутковий податок сплачено раніше встановленого законом строку, зарахований він не буде.
Що за це загрожує роботодавцю?
Штрафні санкції та пені саме на цей платіж нараховані не будуть, оскільки формально порушення немає.
Але якщо економічний суб'єкт не сплатить у встановлений термін ПДФО, то штрафних санкцій у розмірі 20% недоїмки не уникнути.
Тому підприємству слід сплатити податок повторноа сплачену суму витребувати до повернення як помилково сплачену.
Чим загрожує роботодавцю більш раннє перерахування страхових платежів? У разі внесків таких наслідків, як щодо ПДФО, не виникне.
Термін сплати страхових відрахувань не прив'язаний до дня отримання доходу, тому платник має право перерахувати їх раніше.
У разі, якщо внески сплачені до того, як видано заробітну плату, фактична база може відрізнятися від попередньої, як у бік зменшення, так і у бік збільшення.
Якщо підсумкова база менша, ніж роботодавець обчислив раніше, то сума переплати піде в залік наступних періодів, або можна написати заяву про повернення сум.
